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1. Allgemeiner Überblick

In § 32 Abs. 6 EStG (» Kinderfreibetrag) ist ein einheitlicher Freibetrag für Betreuung und Erziehung oder Ausbildung vorgesehen. Mit einer solchen Regelung wird dem Umstand Rechnung getragen, dass sich die Bedarfe eines Kindes im Laufe dessen Berücksichtigungszeitraums verändern. Der zunächst überwiegende Betreuungsbedarf wird im Laufe der Zeit durch den Erziehungsbedarf und für ältere Kinder durch den Ausbildungsbedarf überlagert bzw. abgelöst. Durch die Einbeziehung des Ausbildungsbedarfs in den » Familienleistungsausgleich werden alle Kinder, die die Voraussetzungen des § 32 EStG erfüllen, gleich behandelt. Damit kann sowohl bei minderjährigen als auch bei volljährigen Kindern das Kindergeld mit den gleichen Freibeträgen verrechnet werden.

Bei allen Kindern wird der allgemeine Ausbildungsbedarf durch den einheitlichen Freibetrag für Betreuung und Erziehung oder Ausbildung berücksichtigt. Insoweit ist bei Kindern in Ausbildung der Abzug eines Ausbildungsfreibetrags außerhalb des Familienleistungsausgleichs nicht erforderlich. Bei volljährigen Kindern, die sich in Berufsausbildung befinden und auswärtig untergebracht sind, wird darüber hinaus ein Sonderbedarf anerkannt. Zur Abgeltung dieses Sonderbedarfs kann außerhalb des Familienleistungsausgleichs ein Freibetrag i.H.v. 924 € abgezogen werden.

2. Voraussetzungen

Ab dem Veranlagungszeitraum 2002 (Zweites Gesetz zur Familienförderung vom 16.8.2001, BGBl I 2001, 2074) kann unter folgenden Voraussetzungen ein Ausbildungsfreibetrag von 924 € vom Gesamtbetrag der Einkünfte abgezogen werden:

• das Kind muss volljährig sein,

• sich in Berufsausbildung befinden und

• auswärts untergebracht sein.

• Für das Kind muss ein Anspruch auf einen Freibetrag nach § 32 Abs. 6 EStG oder auf Kindergeld bestehen.

Die Tätigkeit im Rahmen eines freiwilligen sozialen Jahres (» Freiwilliges soziales Jahr) ist grundsätzlich nicht als Berufsausbildung zu beurteilen. Für den Zeitraum, in dem das Kind ein freiwilliges soziales Jahr leistet, steht den Eltern daher kein Ausbildungsfreibetrag zu (BFH Urteil vom 24.6.2004, III R 3/03, BStBl II 2006, 294).

3. Verfassungsmäßigkeit des Ausbildungsfreibetrages

Nach dem rechtskräftigen Urteil des FG Berlin-Brandenburg vom 25.3.2009 (2 K 1797/05, LEXinform 5008205) ist die Beschränkung des Ausbildungsfreibetrages auf volljährige Kinder ab dem Jahr 2002 verfassungsgemäß (so auch das FG Köln mit rechtskräftigem Urteil vom 18.3.2009, 7 K 2854/08, LEXinform 5008287). Es ist von Verfassungswegen nicht zu beanstanden, dass der Gesetzgeber im Veranlagungszeitraum 2002 einen Ausbildungsfreibetrag nur für volljährige Kinder vorgesehen hat und dass somit minderjährige, zum Besuch eines auswärtigen Gymnasiums in einem Internat untergebrachte Kinder nicht begünstigt sind. Es kann im Streitfall offen bleiben, ob der Ausbildungsfreibetrag des § 33a Abs. 2 EStG der Höhe nach angemessen ist.

Zur Verfassungsmäßigkeit von Familienleistungsausgleich und Ausbildungsfreibetrag bei auswärtig untergebrachten volljährigen Kindern hat das Sächsische FG mit Urteil vom 15.11.2007 (4 K 17/05, EFG 2009, 836, LEXinform 5005733, Revision eingelegt, Az. BFH: III R 111/07, LEXinform 0179467) entschieden, dass mit dem in § 32 Abs. 6 EStG für das sächliche Existenzminimum vorgesehenen Kinderfreibetrag und dem Freibetrag für den Betreuungs- und Erziehungs- oder Ausbildungsbedarf der Gesetzgeber keine unzulässige Typisierung vorgenommen hat (» Kinderfreibetrag). Es ist auch nicht zu beanstanden, dass im Wege der sog. Günstigerprüfung (» Familienleistungsausgleich) die steuerliche Freistellung des Existenzminimums eines Kindes einschließlich des Betreuungs- und Erziehungs- oder Ausbildungsbedarfs entweder durch die Freibeträge nach § 32 Abs. 6 EStG oder durch das Kindergeld bewirkt wird. Die Vorschrift des § 33a Abs. 2 EStG lässt sich hinsichtlich der Verfassungsmäßigkeit des Ausbildungsfreibetrags für auswärtig untergebrachte volljährige Kinder für Veranlagungszeiträume ab 2002 nicht isoliert würdigen. Eine Gesamtbetrachtung im Rahmen des Familienleistungsausgleichs ergibt, dass sich der Freibetrag der Höhe nach noch innerhalb der zulässigen Typisierung bewegt.

Mit der Revision wird sich der BFH mit der Rechtsfrage befassen müssen, ob die Berücksichtigung eines weiteren Ausbildungsbedarfs für das auswärts studierende Kind erforderlich sowie der Sonderbedarf mit 77 € monatlich (924 € jährlich) ausreichend bemessen ist. Weiterhin wird der BFH klären müssen, ob die Günstigerprüfung nach § 31 EStG zu zutreffenden Ergebnissen führt oder das Zusammenspiel der §§ 31, 32 Abs. 6 und 33a Abs. 2 EStG in der Fassung des Zweiten Gesetzes zur Familienförderung vom 16.8.2001 (BStBl I 2001, 533) verfassungswidrig ist. Der BFH wird weiterhin klären, ob der Freibetrag für den Betreuungs- und Erziehungs- oder Ausbildungsbedarf des § 32 Abs. 6 Satz 1 EStG i.H.v. 1 080 € (2 160 €) überhaupt in die Günstigerprüfung mit einzubeziehen ist. Nach den Nr. 7 und 10 der Anlage des BMF-Schreibens vom 1.4.2009 (BStBl I 2009, 510) sind Festsetzungen der ESt gem. § 165 Abs. 1 Satz 2 Nr. 3 und 4 AO wegen der Höhe der kindbezogenen Freibeträge nach § 32 Abs. 6 Sätze 1 und 2 EStG und der Höhe des Freibetrags zur Abgeltung des Sonderbedarfs eines sich in Berufsausbildung befindlichen, auswärts untergebrachten, volljährigen Kindes (§ 33a Abs. 2 EStG) für Veranlagungszeiträume ab 2002 vorläufig vorzunehmen.

4. Beantragung des Freibetrages

Hat der Stpfl. im Formular »Anlage Kinder« die Geburtsdaten, das erhaltene Kindergeld, die Zeiten der Berufsausbildung und die Bruttoarbeitslöhne der Kinder angegeben, und auch dokumentiert, dass das Kind in den Zeiten der Berufsausbildung auswärts untergebracht ist (Werbungskosten des Kindes wegen doppelter Haushaltsführung), hat er damit konkludent den Ausbildungsfreibetrag für Kinder beantragt, auch wenn er die Rubrik »Ausbildungsfreibetrag« nicht ausgefüllt hat. Übergeht das FA derartige Anträge, ohne darauf im ESt-Bescheid hinzuweisen, kann wegen der versäumten Einspruchsfrist Wiedereinsetzung in den vorigen Stand in Betracht kommen. Zu beachten ist dabei die Jahresfrist des § 110 Abs. 3 AO (BFH Urteil vom 30.10.2003, III R 24/02, BStBl II 2004, 394; » Wiedereinsetzung in den vorigen Stand).

5. Minderung des Freibetrages

5.1. Allgemeines

Der Freibetrag vermindert sich um die eigenen Einkünfte und Bezüge des Kindes, soweit diese 1 848 € im Kalenderjahr übersteigen, sowie um die von dem Kind als Ausbildungshilfe aus öffentlichen Mitteln oder von Förderungseinrichtungen, die hierfür öffentliche Mittel erhalten, bezogenen Zuschüsse. Zur Berücksichtigung des Eltergeldes siehe » Elterngeld.

Nach § 2 Abs. 5b Satz 1 EStG bleiben die Kapitalerträge, die nach § 32d Abs. 1 EStG mit einem besonderen Steuersatz besteuert wurden oder die der Kapitalertragsteuer mit abgeltender Wirkung nach § 43 Abs. 5 EStG unterlegen haben (» Einkünfte aus Kapitalvermögen, » Abgeltungsteuer), für Zwecke der ESt bei der Ermittlung der Einkünfte, der Summe der Einkünfte, dem Gesamtbetrag der Einkünfte, dem Einkommen und dem zu versteuernden Einkommen ab dem VZ 2009 unberücksichtigt. Satz 2 des § 2 Abs. 5b EStG macht hiervon Ausnahmen in den Fällen, in denen der Stpfl. bestimmte steuerliche Vorteile geltend macht, die an die Begriffe in § 2 EStG anknüpfen. Denn für diese Vorteile ist allein die Höhe der Einkünfte oder des Einkommens maßgebend, nicht jedoch die Tatsache, dass ein Teil der Einkünfte einem besonderen Steuersatz unterworfen ist. Die Ausnahmen betreffen u.a. die Ermittlung des berücksichtigungsfähigen Unterhalts nach § 33a Abs. 1 Satz 4 EStG und des Sonderbedarfs nach § 33a Abs. 2 Satz 2 EStG als außergewöhnliche Belastungen.

Außerdem regelt Satz 2 des § 2 Abs. 5b EStG, dass Kapitalerträge bei den Begriffen des § 2 EStG zu berücksichtigen sind, soweit die besondere Besteuerung von Kapitalerträgen nach § 32d Abs. 2 EStG ausgeschlossen ist oder wenn nach § 32d Abs. 6 EStG die tarifliche ESt auf Antrag des Stpfl. angewendet wird. Insofern unterliegen die Kapitaleinkünfte der tariflichen ESt und sind dementsprechend bei der Einkunftsermittlung zu berücksichtigen (» Einkünfte und Bezüge von Kindern).

5.2. Ausbildungshilfen aus öffentlichen Mitteln

Ausbildungshilfen aus öffentlichen Kassen sind bei der Gewährung eines Ausbildungsfreibetrages grundsätzlich in voller Höhe zu berücksichtigen (Grundsatz der Vollanrechnung). Erhält das – während des gesamten Kj. studierende – Kind unterschiedlich hohe Zuschüsse als Ausbildungshilfe, ist der Ausbildungsfreibetrag für die Anrechnung der Zuschüsse aufzuteilen. Die Zuschüsse mindern nach § 33a Abs. 2 Satz 3 EStG jeweils nur die zeitanteiligen Ausbildungsfreibeträge der Kalendermonate, für welche die Zuschüsse bestimmt sind (Ausbildungsfreibetrag für ein nicht unbeschränkt einkommensteuerpflichtiges Kind). Nach dem BAföG geleistete Zuschüsse für ein Auslandsstudium sind grundsätzlich auf den Freibetrag nach § 33a Abs. 2 Satz 2 EStG anzurechnen, soweit sie auf den Grundbedarf entfallen (BFH Urteil vom 18.5.2006, III R 5/05, LEXinform 5002846).

Negative Einkünfte können mit derartigen Ausbildungshilfen nicht verrechnet werden (BFH Urteil vom 7.3.2002, III R 22/01, BStBl II 2002, 802). Negative Einkünfte können nur zur Minderung im Grundsatz anzurechnender Einkünfte und Bezüge genutzt werden.

6. Verwandte Lexikonartikel

» Außergewöhnliche Belastungen

» Einkünfte und Bezüge von Kindern

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