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1. Fahrzeugüberlassung an Arbeitnehmer als Arbeitslohn sowie als umsatzsteuerrechtliche Leistung

1.1. Laufender Arbeitslohn bzw. sonstiger Bezug bei der Lohnsteuer

Fließt dem ArbN Arbeitslohn in Form von Sachbezügen zu (» Sachbezüge), so sind diese entweder dem laufenden Arbeitslohn oder den sonstigen Bezügen zuzuordnen (§ 8 Abs. 2 EStG, R 8.1 Abs. 1 LStR). Für den Lohnsteuerabzug des ArbN ist nach § 38a Abs. 3 i.V.m. § 39b EStG der Arbeitslohn zu unterscheiden in

• laufenden Arbeitslohn (§ 39b Abs. 2 EStG) und

• sonstige Bezüge (§ 39b Abs. 3 EStG).

Laufender Arbeitslohn ist der Arbeitslohn, der dem ArbN regelmäßig fortlaufend zufließt (R 39b.2 Abs. 1 LStR). Zum laufenden Arbeitslohn gehört auch u.a. der geldwerte Vorteil aus der ständigen Überlassung von Dienstwagen zur privaten Nutzung (R 39b.2 Abs. 1 Nr. 5 LStR). Der Anscheinsbeweis spricht dafür, dass ein dem ArbN überlassenes betriebliches Fahrzeug von diesem auch privat genutzt wird (BFH Beschluss vom 14.5.1999, VI B 258/98, BFH/NV 1999, 1330 und BFH Urteil vom 7.11.2006, VI R 19/05, BStBl II 2007, 116).

Ein sonstiger Bezug ist der Arbeitslohn, der nicht als laufender Arbeitslohn gezahlt wird (R 39b.2 Abs. 2 LStR), insbesondere also einmalige Arbeitslohnzahlungen, die neben dem laufenden Arbeitslohn gezahlt werden.

Bei einer gelegentlichen Nutzung des Kfz (von Fall zu Fall) für nicht mehr als fünf Kalendertage im Kalendermonat, ist für die Nutzung zu Privatfahrten und zu Fahrten zwischen Wohnung und regelmäßiger Arbeitsstätte je Fahrtkilometer eine Einzelbewertung mit 0,001 % des inländischen Listenpreises durchzuführen (H 8.1 (9, 10) [Gelegentliche Nutzung] LStH). In diesem Fall stellt die Fahrzeugüberlassung keinen laufenden Arbeitslohn, sondern einen sonstigen Bezug dar.

1.2. Umsatzsteuerrechtliche Behandlung der Firmenwagenüberlassung

Wendet der Unternehmer (ArbG) seinem Personal (seinen ArbN) als Vergütung für geleistete Dienste neben dem Barlohn auch einen Sachlohn zu, bewirkt der Unternehmer mit dieser Sachzuwendung eine entgeltliche Leistung i.S.d. § 1 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 UStG, für die der ArbN einen Teil seiner Arbeitsleistung als Gegenleistung aufwendet. Wegen des Begriffs der Vergütung für geleistete Dienste vgl. Abschn. 4.18.1 Abs. 7 UStAE.

Umsatzsteuerrechtlich ist die Firmenwagenüberlassung grundsätzlich als entgeltliche sonstige Leistung i.S.d. § 1 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 UStG anzusehen. Die Gegenleistung des ArbN besteht in der anteiligen Arbeitsleistung (tauschähnlicher Umsatz). Die Überlassung des Kfz ist als Vergütung für geleistete Dienste und damit als entgeltlich anzusehen, wenn sie im Arbeitsvertrag geregelt ist oder auf mündliche Abreden oder sonstigen Umständen des Arbeitsverhältnisses beruht (Abschn. 1.8 Abs. 1 i.V.m. Abschn. 4.18.1 Abs. 7 Satz 2 UStAE). Von Entgeltlichkeit ist stets auszugehen, wenn das Fahrzeug dem ArbN für eine gewisse Dauer und nicht nur gelegentlich zur Privatnutzung überlassen wird (BMF vom 27.8.2004, BStBl I 2004, 864, Tz. 4.2.1.1).

Zuwendungen von Gegenständen (» Sachbezüge) und sonstige Leistungen an das Personal für dessen privaten Bedarf sind nach § 3 Abs. 1b Satz 1 Nr. 2 (» Unentgeltliche Wertabgabe) und § 3 Abs. 9a UStG auch dann steuerbar, wenn sie unentgeltlich sind (vgl. Abschn. 3.3 Abs. 9 UStAE). Die Steuerbarkeit setzt voraus, dass Leistungen aus unternehmerischen (betrieblichen) Gründen für den privaten, außerhalb des Dienstverhältnisses liegenden Bedarf des ArbN ausgeführt werden. Der ArbN erhält Sachzuwendungen und sonstige Leistungen unentgeltlich, wenn er seine Arbeit lediglich für den vereinbarten Barlohn und unabhängig von dem an alle ArbN gerichteten Angebot oder unabhängig von dem Umfang der gewährten Zuwendungen leistet (lohnsteuerrechtlich liegt ein sonstiger Bezug vor). Bei unentgeltlichen Zuwendungen eines Gegenstands an das Personal oder der Verwendung eines dem Unternehmen zugeordneten Gegenstands für den privaten Bedarf des Personals setzt die Steuerbarkeit voraus, dass der Gegenstand oder seine Bestandteile zumindest zu einem teilweisen Vorsteuerabzug berechtigt haben (vgl. Abschn. 3.3 und 3.4 UStAE). Keine steuerbaren Umsätze sind Aufmerksamkeiten und Leistungen, die überwiegend durch das betriebliche Interesse des Arbeitgebers veranlasst sind (Abschn. 1.8 Abs. 2 Satz 7 UStAE).

Von einer unentgeltlichen Überlassung von Fahrzeugen an das Personal i.S.d. § 3 Abs. 9a Nr. 1 UStG (vgl. Abschnitt 1.8 Abs. 2 UStAE) kann ausnahmsweise ausgegangen werden, wenn die vereinbarte private Nutzung des Fahrzeugs derart gering ist, dass sie für die Gehaltsbemessung keine wirtschaftliche Rolle spielt, und nach den objektiven Gegebenheiten eine weitergehende private Nutzungsmöglichkeit ausscheidet. Danach kann Unentgeltlichkeit nur angenommen werden, wenn dem ArbN das Fahrzeug aus besonderem Anlass oder zu einem besonderen Zweck nur gelegentlich (von Fall zu Fall) an nicht mehr als fünf Kalendertagen im Kalendermonat für private Zwecke überlassen wird (Tz. 4.2.2.1 des BMF-Schreibens vom 27.8.2004, BStBl I 2004, 864).

Fahrzeuge, die nur umsatzsteuerpflichtig an das Personal überlassen werden, werden ausschließlich unternehmerisch genutzt. Somit kann der Vorsteuerabzug sowohl aus den Anschaffungs- als auch aus den Unterhaltskosten der sog. Dienst- oder Firmenwagen in voller Höhe in Anspruch genommen werden. Dies gilt auch für die Überlassung von Fahrzeugen an Gesellschafter-Geschäftsführer von Kapitalgesellschaften (» Pkw-Überlassung an Gesellschafter-Geschäftsführer), wenn sie umsatzsteuerlich dem Personal zugeordnet werden. Die spätere Veräußerung und die Entnahme derartiger Fahrzeuge unterliegen insgesamt der USt (Tz. 4.1 des BMF-Schreibens vom 27.8.2004, BStBl I 2004, 864).

Abb.: Überblick über die umsatz- und lohnsteuerrechtliche Firmenwagenüberlassung

2. Überblick über die Firmenwagennutzung aus lohnsteuerrechtlicher Sicht

2.1. Kraftfahrzeug i.S.d. § 8 Abs. 2 Satz 2 und 3 EStG

Für die Bewertung der Firmenwagenüberlassung an ArbN gilt nach § 8 Abs. 2 Satz 2 EStG die Vorschrift des § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG entsprechend. Danach ist § 8 Abs. 2 Satz 2 EStG auch für gemietete oder geleaste Kraftfahrzeuge des ArbG, die zu mehr als 50 % für betrieblich veranlasste Fahrten genutzt werden, anzuwenden (s.a. rechtskräftiges Urteil FG Düsseldorf vom 25.9.2008, 11 K 698/06-H-L, EFG 2009, 168, LEXinform 5007640).

Ein Fahrzeug, das aufgrund seiner objektiven Beschaffenheit und Einrichtung typischerweise so gut wie ausschließlich nur zur Beförderung von Gütern bestimmt ist, unterfällt nicht der Bewertungsregelung des § 8 Abs. 2 Satz 2 EStG (BFH Urteil vom 18.12.2008, VI R 34/07, BStBl II 2009, 381). Im Streitfall war dem ArbN eines Unternehmens für Heizungs- und Sanitärbedarf ein zweisitziger Kastenwagen (Werkstattwagen) überlassen worden, dessen fensterloser Aufbau mit Materialschränken und -fächern sowie Werkzeug ausgestattet und mit einer auffälligen Beschriftung versehen war. Für die private Nutzung dieses Wagens setzte das FA einen Nutzungswert nach der 1 %-Regelung an. Der BFH folgte dem nicht. Nach seiner Auffassung machen Bauart und Ausstattung des Fahrzeugs deutlich, dass ein solcher Wagen typischerweise nicht für private Zwecke eingesetzt wird. Ob ein solches Fahrzeug dennoch privat genutzt wird, bedarf jeweils einer Feststellung im Einzelnen. Die Feststellungslast dafür obliegt dem FA, das sich insoweit nicht auf den Beweis des ersten Anscheins berufen kann.

Das EStG definiert den Begriff »Kraftfahrzeug« weder in § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 noch in § 8 Abs. 2 Satz 2 EStG. Nach dem Wortlaut der Vorschriften wird von den Regelungen jedwedes zum Betriebsvermögen des ArbG rechnendes »Kraftfahrzeug« erfasst. Nach der Rechtsprechung des BFH ist es nach Sinn und Zweck jedoch geboten, bestimmte Arten von Kraftfahrzeugen, namentlich auch Lkw, von der Anwendung der 1 %-Regelung auszunehmen (BFH Urteil vom 13.2.2003, X R 23/01, BStBl II 2003, 472). Unter dem Begriff Lkw werden üblicherweise solche Kraftfahrzeuge erfasst, die nach ihrer Bauart und Einrichtung ausschließlich oder vorwiegend zur Beförderung von Gütern dienen.

In den Fällen, in denen die Vorschrift des § 8 Abs. 2 Satz 2 EStG nicht anzuwenden ist, ist im Einzelnen festzustellen, ob der ArbN das Fahrzeug für private Zwecke eingesetzt hat. Die Bewertung richtet sich dann nach § 8 Abs. 2 Satz 1 EStG. Die Feststellungslast trifft das FA. Zur Definition des Kraftfahrzeugs i.S.d. § 6 Abs. 1 Nr. 4 EStG siehe » Pkw-Nutzung und Rz. 1 des BMF-Schreibens vom 18.11.2009 (BStBl I 2009, 1326) sowie H 8.1 (9, 10) [Kraftfahrzeuge] LStH.

2.2. Nutzungsmöglichkeiten

2.2.1. Grundsätzliches

Überlässt der ArbG einen Firmenwagen an ArbN, so gilt für den Ansatz als Arbeitslohn Folgendes (R 8.1 Abs. 9 LStR):

2.2.2. Reichweite des Anscheinsbeweises

Mit Urteil vom 21.4.2010 (VI R 46/08, BFH/NV 2010, 1707, LEXinform 0179536) hat der BFH zur Reichweite des Anscheinsbeweises entschieden. Wird kein ordnungsgemäßes Fahrtenbuch geführt und steht daher der tatsächliche Umfang der privaten Nutzung des durch den ArbG überlassenen Dienstwagens durch dessen ArbN nicht fest, spricht nach der bisherigen Rechtsprechung des BFH aufgrund der allgemeinen Lebenserfahrung der Beweis des ersten Anscheins (Anscheinsbeweis) für eine auch private Nutzung des überlassenen Dienstwagens. Die Privatnutzung ist in diesem Fall mit der 1 %-Regelung anzusetzen. Allerdings kann der Anscheinsbeweis durch den Gegenbeweis entkräftet oder erschüttert werden; dazu bedarf es nicht des vollen Beweises des Gegenteils. Der Anscheinsbeweis ist vielmehr schon dann entkräftet oder erschüttert, wenn ein Sachverhalt substantiiert dargelegt wird, der die ernstliche Möglichkeit eines anderen als des der allgemeinen Erfahrung entsprechenden Geschehensablaufs ergibt. Die bloße Behauptung des Stpfl., das betriebliche Fahrzeug nicht für Privatfahrten genutzt oder Privatfahrten ausschließlich mit anderen Fahrzeugen durchgeführt zu haben, genügt allerdings nicht, um die Anwendung der 1 %-Regelung auszuschließen (BFH Urteile vom 17.11.2009, VI B 11/09, BFH/NV 2010, 650; vom 27.5.2009, VI B 123/08, BFH/NV 2009, 1434).

Die Anwendung der 1 %-Regelung setzt indessen voraus, dass der ArbG seinem ArbN tatsächlich einen Dienstwagen zur privaten Nutzung überlassen hatte. Denn § 8 Abs. 2 Satz 2 EStG begründet ebenso wenig wie § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG originär einen steuerbaren Tatbestand, sondern bewertet lediglich der Höhe nach einen Vorteil, der dem Grunde nach feststehen muss. Dementsprechend bezeichnet die ständige Rechtsprechung des BFH die 1 %-Regelung auch als eine grundsätzlich zwingende, stark typisierende und pauschalierende Bewertungsregelung, die nicht zur Anwendung kommt, wenn eine Privatnutzung ausscheidet (BFH Urteil vom 13.2.2003, X R 23/01, BStBl II 2003, 472).

Der Ansatz eines lohnsteuerrechtlich erheblichen Vorteils rechtfertigt sich deshalb nur insoweit, als der ArbG dem ArbN auch gestattet, den Dienstwagen privat zu nutzen. Die unbefugte Privatnutzung des betrieblichen Pkw hat dagegen keinen Lohncharakter. Denn ein Vorteil, den der ArbN gegen den Willen des ArbG erlangt, wird nicht »für« eine Beschäftigung im öffentlichen oder privaten Dienst gewährt und zählt damit nicht zum Arbeitslohn nach § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 i.V.m. § 8 Abs. 1 EStG (vgl. BFH Urteil vom 11.2.2010, VI R 43/09, BFH/NV 2010, 1016). Und wenn § 8 Abs. 2 Satz 3 EStG voraussetzt, dass der Dienstwagen »auch« genutzt werden »kann«, erfasst der Tatbestand damit offenbar nicht schon die tatsächliche, sondern erst die befugte Nutzung. Denn tatsächlich könnte das Kraftfahrzeug stets »auch« für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte genutzt werden.

Weiter ist zu berücksichtigen, dass die für ArbN anwendbare 1 %-Regelung und der für ihre Anwendung streitende Anscheinsbeweis nach § 8 Abs. 2 Satz 2 EStG auf der entsprechenden Anwendung des § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG gründet und damit offenbar auf der Annahme beruht, dass der ArbN in ähnlicher Weise über ein Fahrzeug verfügen kann wie der Betriebsinhaber selbst über eines seiner eigenen dem Betriebsvermögen zugeordneten Fahrzeuge, derer er sich auch für private Zwecke bedient. Dem entspricht es, auch beim ArbN nur die von Rechts wegen befugte, nämlich vom ArbG gestattete private Dienstwagennutzung der 1 %-Regelung zu unterwerfen.

Steht nicht fest, dass der ArbG dem ArbN einen Dienstwagen zur privaten Nutzung überlassen hat, kann auch der Beweis des ersten Anscheins diese fehlende Feststellung nicht ersetzen. Denn der Anscheinsbeweis streitet nur dafür, dass ein vom ArbG zur privaten Nutzung überlassener Dienstwagen auch tatsächlich privat genutzt wird. Der Anscheinsbeweis streitet aber weder dafür, dass dem ArbN überhaupt ein Dienstwagen aus dem vom ArbG vorgehaltenen Fuhrpark zur Verfügung steht, noch dafür, dass er einen solchen unbefugt auch privat nutzt. Denn nach der allgemeinen Lebenserfahrung ist zwar typischerweise davon auszugehen, dass ein dem ArbN auch zur privaten Nutzung überlassener Dienstwagen von ihm tatsächlich auch privat genutzt wird. Weiter reicht dieser allgemeine Erfahrungssatz aber nicht. Es gibt insbesondere keinen allgemeinen Erfahrungssatz des Inhalts, dass Fahrzeuge aus dem Fuhrpark des ArbG stets einem oder mehreren ArbN zur privaten Nutzung zur Verfügung stehen und auch privat genutzt werden.

2.3. Nutzungsverbot

Wird dem ArbN ein Kfz mit der Maßgabe zur Verfügung gestellt, es für Privatfahrten und/oder Fahrten zwischen Wohnung und regelmäßiger Arbeitsstätte nicht zu nutzen, kann von dem Ansatz des jeweils in Betracht kommenden pauschalen Wertes nur abgesehen werden, wenn der ArbG die Einhaltung seines Verbots überwacht oder wenn wegen der besonderen Umstände des Falles die verbotene Nutzung so gut wie ausgeschlossen ist, z.B. wenn der ArbN das Fahrzeug nach seiner Arbeitszeit und am Wochenende auf dem Betriebsgelände abstellt und den Schlüssel abgibt.

Das Nutzungsverbot ist durch entsprechende Unterlagen nachzuweisen, die zum Lohnkonto zu nehmen sind. Wird das Verbot aus besonderem Anlass oder zu besonderem Zweck von Fall zu Fall ausgesetzt, so ist jeder Kilometer mit 0,001 % des inländischen Listenpreises des Kraftfahrzeugs zu bewerten (Einzelbewertung). Zum Nachweis der Fahrstrecke müssen die Kilometerstände festgehalten werden (BFH Urteil vom 12.5.2009, V R 24/08, BFH/NV 2010, 120, LEXinform 0179245, H 8.1 (9, 10) [Nutzungsverbot] LStH).

Nach dem Urteil des FG Niedersachsen vom 11.3.2010 (1 K 345/07, LEXinform 5010664, Revision eingelegt, Az. BFH: VI R 57/10) greift der Anscheinsbeweis für eine private Nutzung des Dienstwagens jedenfalls dann, wenn ein Stpfl. Zugriff auf den Vorführwagenpool seines ArbG hat. Das gilt insbesondere, wenn der Stpfl. über kein eigenes Fahrzeug verfügt, welches den fast neuen Vorführwagen vergleichbar ist. Ein arbeitsvertragliches Verbot der privaten Dienstwagennutzung ist nur dann geeignet, den Anscheinsbeweis der privaten Nutzung zu erschüttern, wenn das Verbot tatsächlich ernst gemeint ist und auch kontrolliert wird.

3. Listenpreismethode

3.1. Definition des Listenpreises

Listenpreis ist – auch bei gebraucht erworbenen oder geleasten Fahrzeugen – die auf volle 100 € abgerundete unverbindliche Preisempfehlung des Herstellers für das genutzte Kfz im Zeitpunkt seiner Erstzulassung zzgl. der Kosten für – auch nachträglich eingebaute – Sonderausstattungen (z.B. Navigationsgeräte, Diebstahlsicherungssysteme; BFH Urteil vom 16.2.2005, VI R 37/04, BStBl II 2005, 563) und der USt; der Wert eines Autotelefons einschließlich Freisprecheinrichtung bleibt außer Ansatz (R 8.1 Abs. 9 Nr. 1 Satz 6 LStR). Zum inländischen Bruttolistenpreis gehört auch der Aufpreis für ein werkseitig eingebautes Satellitennavigationsgerät (BFH Urteil vom 16.2.2005, VI R 37/04, BStBl II 2005, 563).

Wird dem ArbN von seinem ArbG ein tragbares Navigationssystem überlassen, das nicht fest mit dem Kfz verbunden ist, sind die Anschaffungskosten nicht in die Bemessungsgrundlage für die 1 %-Reglung einzubeziehen. Bei dem geldwerten Vorteil handelt es sich um einen Sachbezug. Es gilt eventuell die Sachbezugsgrenze des § 8 Abs. 2 Satz 9 EStG i.H.v. 44 €.

Übernimmt der ArbG die Straßenbenutzungsgebühren (Vignetten, Mautgebühren) für die mit einem Firmenwagen unternommenen Privatfahrten seines ArbN, liegt darin die Zuwendung eines geldwerten Vorteils, der nicht von der Abgeltungswirkung der 1 %-Regelung erfasst wird (BFH Urteil vom 14.9.2005, VI R 37/03, BStBl II 2006, 72). Zum Listenpreis s.a. Rz. 10 und 11 des BMF-Schreibens vom 18.11.2009 (BStBl I 2009, 1326) unter » Pkw-Nutzung und H 8.1 (9, 10) [Listenpreis bei reimportierten Fahrzeugen] LStH.

3.2. Grundsätzliches zur Listenpreismethode

3.2.1. Lohnsteuerrechtliche Grundsätze

Nach der Listenpreismethode sind die Sachbezüge nach § 8 Abs. 2 EStG folgendermaßen zu bewerten:

1. Für die private Nutzung eines betrieblichen Kraftfahrzeugs zu privaten Fahrten ist monatlich 1 % des Bruttolistenpreises entsprechend der Entnahmebewertung nach § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG anzusetzen (§ 8 Abs. 2 Satz 2 EStG).

2. Zusätzlich ist nach § 8 Abs. 2 Satz 3 EStG für die Fahrten zwischen Wohnung und regelmäßiger Arbeitsstätte monatlich ein geldwerter Vorteil von 0,03 % des Bruttolistenpreises für jeden Entfernungskilometer anzusetzen.

3. Für jede Familienheimfahrt im Rahmen einer doppelten Haushaltsführung, für die kein Werbungskostenabzug möglich ist, ist zusätzlich ein geldwerter Vorteil vom 0,002 % des Bruttolistenpreises für jeden Entfernungskilometer zwischen dem Ort des eigenen Hausstands und dem Beschäftigungsort anzusetzen (§ 8 Abs. 2 Satz 5 EStG).

3.2.2. Umsatzsteuerrechtliche Grundsätze

3.2.2.1. Tauschähnlicher Umsatz

Überlässt ein Unternehmer (ArbG) seinem Personal (ArbN) ein erworbenes Fahrzeug auch zur privaten Nutzung (Privatfahrten, Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte sowie Familienheimfahrten aus Anlass einer doppelten Haushaltsführung), ist dies regelmäßig als entgeltliche Leistung i.S.d. § 1 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 UStG anzusehen (Tz. 4.1 des BMF-Schreibens vom 27.8.2004, BStBl I 2004, 864). Die Gegenleistung des ArbN für die Fahrzeugüberlassung besteht regelmäßig in der anteiligen Arbeitsleistung, die er für die Privatnutzung des gestellten Fahrzeugs erbringt.

Bei einer entgeltlichen Fahrzeugüberlassung zu Privatzwecken des Personals liegt ein tauschähnlicher Umsatz (§ 3 Abs. 12 Satz 2 UStG) vor. Beim Tausch und bei tauschähnlichen Umsätzen gilt der Wert jedes Umsatzes als Entgelt für den anderen Umsatz. Der Wert des anderen Umsatzes wird durch den subjektiven Wert für die tatsächlich erhaltene und in Geld ausdrückbare Gegenleistung bestimmt. Subjektiver Wert ist derjenige, den der Leistungsempfänger der Leistung beimisst, die er sich verschaffen will und deren Wert dem Betrag entspricht, den er zu diesem Zweck aufzuwenden bereit ist (BFH Urteil vom 16.4.2008, XI R 56/06, BStBl II 2008, 909). Dieser Wert umfasst alle Ausgaben einschließlich der Nebenleistungen, die der Empfänger der jeweiligen Leistung aufwendet, um diese Leistung zu erhalten. Soweit der Leistungsempfänger konkrete Aufwendungen für die von ihm erbrachte Gegenleistung getätigt hat, ist daher der gemeine Wert (§ 9 BewG) dieser Gegenleistung nicht maßgeblich. Hat er keine konkreten Aufwendungen für seine Gegenleistung getätigt – wie z.B. den anteiligen Arbeitslohn –, ist als Entgelt für die Leistung der gemeine Wert dieser Gegenleistung anzusetzen; die USt ist stets herauszurechnen. Soweit der Wert des Entgelts nicht ermittelt werden kann, ist er zu schätzen (Abschn. 10.5 Abs. 1 Sätze 1 bis 7 UStAE).

3.2.2.2. Bemessungsgrundlage

Als Bemessungsgrundlage ist danach nach § 10 Abs. 2 Satz 2 i.V.m. § 10 Abs. 1 Satz 1 UStG der Wert der nicht durch den Barlohn abgegoltenen Arbeitsleistung anzusetzen (s.a. Tz. 4.2.1.2 des BMF-Schreibens vom 27.8.2004, BStBl I 2004, 864). Treffen die Parteien Aussagen zum Wert der Arbeitsleistungen, so ist dieser Wert als Bemessungsgrundlage für die Überlassung des Fahrzeugs zugrunde zu legen, wenn er die Kosten für die Fahrzeugüberlassung übersteigt.

Es bestehen keine Bedenken, den Wert anhand der Gesamtkosten des ArbG für die Überlassung des Fahrzeugs zu schätzen. Bei der Schätzung der Gesamtkosten handelt es sich um den Wert i.S.d. § 10 Abs. 4 Nr. 3 UStG (so auch Abschn. 1.8 Abs. 6 Satz 4 UStAE). Es handelt sich um die bei der Firmenwagenüberlassung entstandenen Ausgaben. Soweit die Anschaffungskosten für den Pkw mindestens 500 € betragen, sind sie gleichmäßig auf den Fünfjahreszeitraum des § 15a UStG zu verteilen. Bei der Schätzung sind auch die nicht zum Vorsteuerabzug berechtigten Ausgaben in die Bemessungsgrundlage einzubeziehen (Tz. 4.2.1.2 des BMF-Schreibens vom 27.8.2004, BStBl I 2004, 864).

Aus Vereinfachungsgründen wird es nicht beanstandet, wenn für die umsatzsteuerliche Bemessungsgrundlage anstelle der Kosten von den lohnsteuerlichen Werten ausgegangen wird. Diese Werte sind dann als Bruttowerte anzusehen, aus denen die USt herauszurechnen ist (vgl. Abschn. 1.8 Abs. 8 UStAE).

Wird danach der lohnsteuerliche Wert der entgeltlichen Fahrzeugüberlassung für Privatfahrten und für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte nach § 8 Abs. 2 Satz 2 und 3 i.V.m. § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG mit dem vom Listenpreis abgeleiteten Pauschalwert angesetzt (vgl. R 8.1 Abs. 9 Nr. 1 LStR), kann von diesem Wert auch bei der Umsatzbesteuerung ausgegangen werden. Der umsatzsteuerliche Wert für Familienheimfahrten kann aus Vereinfachungsgründen für jede Fahrt mit 0,002 % des Listenpreises i.S.d. § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG für jeden Kilometer der Entfernung zwischen dem Ort des eigenen Hausstands und dem Beschäftigungsort angesetzt werden. Der USt unterliegen die auf die Familienheimfahrten entfallenden Kosten auch dann, wenn ein lohnsteuerlicher Wert nach § 8 Abs. 2 Satz 5 EStG nicht anzusetzen ist. Aus dem so ermittelten Betrag ist die USt herauszurechnen. Ein pauschaler Abschlag von 20 % für nicht mit Vorsteuern belastete Kosten ist in diesen Fällen unzulässig (Tz. 4.2.1.3 des BMF-Schreibens vom 27.8.2004, BStBl I 2004, 864).

Abb.: Umsatzsteuerrechtliche Bemessungsgrundlage der Firmenwagenüberlassung

3.3. Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte

3.3.1. Allgemeine Grundsätze

Für die Fahrten zwischen Wohnung und regelmäßiger Arbeitsstätte ist monatlich ein geldwerter Vorteil i.H.v. 0,03 % des Bruttolistenpreises für jeden Kilometer der einfachen Entfernung zwischen Wohnung und Arbeitsstätte zusätzlich zum 1 %igen Listenpreiswert für Privatfahrten anzusetzen (§ 8 Abs. 2 Satz 3 EStG, R 8.1 Abs. 9 Nr. 1 Satz 2 LStR). Maßgebend ist die kürzeste benutzbare Straßenverbindung. Die Entfernung ist auf den nächsten vollen Kilometerbetrag abzurunden (H 8.1 (9, 10) [Fahrten zwischen Wohnung und regelmäßiger Arbeitsstätte bei pauschaler Nutzungswertermittlung] LStH).

Fährt ein ArbN mit dem Firmenwagen zur Arbeit und benutzt er dabei eine längere, aber verkehrsgünstigere Strecke, so wird der vom ArbN als Arbeitslohn zu versteuernde geldwerte Vorteil dennoch nur nach der kürzesten benutzbaren Straßenverbindung berechnet (FG Köln Urteil vom 22.5.2003, 10 K 7604/98, EFG 2003, 1229). Der ArbN kann in seiner ESt-Erklärung die längere Strecke für die Berechnung der Entfernungspauschale angeben.

Mit Urteil vom 29.1.2009 (VI R 56/07, BFH/NV 2009, 651, LEXinform 0588935) hat der BFH entschieden, dass bei der Überlassung eines Firmenwagens durch einen ArbG an einen ArbN auch uneingeschränkt für private Zwecke keine nach § 3 Nr. 32 EStG steuerfreie Sammelbeförderung weiterer ArbN mit dem Dienstwagen vorliegt, da die Sammelbeförderung zwingend durch den ArbG organisiert werden muss. Für die Privatfahrten des ArbN setzte der ArbN zwar 1 % des Listenpreises an, für die Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte berücksichtigte der ArbG aber nicht den Zuschlag von 0,03 % des Listenpreises, weil er der Auffassung war, dass wegen der Mitnahme von weiteren Kollegen die Fahrten nach § 3 Nr. 32 EStG steuerfrei seien. Der BFH ist allerdings der Auffassung, dass der Vorteil der Firmenwagenüberlassung nicht aus ganz überwiegend eigenbetrieblichem Interesse gewährt wird. Vielmehr kommt die Vorteilsgewährung vor allem dem persönlichen Interesse des ArbN entgegen. Das gilt auch insoweit, als der ArbN zivilrechtlich verpflichtet ist, auf seinen Fahrten zur Arbeitsstätte Arbeitskollegen zu befördern. Selbst wenn damit einem betrieblichen Bedürfnis entsprochen wird, folgt daraus nicht, dass die Überlassung des Dienstwagens auch zu privaten Zwecken insgesamt ganz überwiegend im betrieblichen Interesse liegt. Auch der Zuschlag von 0,03 % des Listenpreises i.S.d. § 8 Abs. 2 Satz 3 EStG ist zu berücksichtigen, da die Sammelbeförderung auf dem Entschluss des ArbN beruht (s.a. H 3.32 [Sammelbeförderung] LStH).

Bei der 0,03 %igen Listenpreismethode werden 15 monatliche Fahrten zwischen Wohnung und regelmäßiger Arbeitsstätte unterstellt. Wird pro Fahrt ein Nutzungswert von 0,002 % – entsprechend der Familienheimfahrten – zugrunde gelegt, ergibt dies bei 15 Fahrten einen monatlichen Prozentwert von 0,03 %.

3.3.2. Rechtsprechung und Verwaltungsmeinung zur Anwendung des 0,03 %-Zuschlages

Der BFH hat mit zwei Urteilen vom 4.4.2008 zur Anwendung der 0,03 %-Regelung Stellung genommen (VI R 85/04, BStBl II 2008, 887 und VI R 68/05, BStBl II 2008, 890; s.a. Vogelsang, NWB Fach 6, 4957).

Im Anschluss an das BFH-Urteil vom 4.4.2008 (VI R 68/05, BStBl II 2008, 890) hat der BFH mit Urteil vom 28.8.2008 (VI R 52/07, BStBl II 2009, 280) wie folgt entschieden: Wird dem ArbN ein Dienstwagen auch zur privaten Nutzung überlassen, so ist ein Zuschlag nach § 8 Abs. 2 Satz 3 EStG (0,03 %-Regelung) nur vorzunehmen, wenn der ArbN den Dienstwagen tatsächlich für die Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte nutzt. Für eine solche Nutzung besteht ein Anscheinsbeweis, der durch die Vorlage einer auf den ArbN ausgestellten Jahres-Bahnfahrkarte entkräftet werden kann. Mit der Entkräftung des Anscheinsbeweises ist der Sachverhalt zur Ermittlung des Zuschlags im Hinblick auf Art und Umfang der Nutzung des Dienstwagens umfassend aufzuklären.

Nach dem BMF-Schreiben (koordinierter Ländererlass vom 12.3.2009 (BStBl I 2009, 500) sind die Grundsätze des BFH-Urteils vom 28.8.2008 (VI R 52/07, BStBl II 2009, 280) nicht über den entschiedenen Einzelfall hinaus anzuwenden. Die Ausführungen des BMF-Schreibens vom 23.10.2008 (BStBl I 2008, 961) gelten entsprechend. Aus Billigkeitsgründen kann der pauschale Nutzungswert auch dann auf der Grundlage der Entfernung, die mit dem Kraftfahrzeug tatsächlich zurückgelegt worden ist, ermittelt werden, wenn für die restliche Teilstrecke z.B. eine auf den ArbN ausgestellte Jahres-Bahnfahrkarte vorgelegt wird.

Zum Ansatz eines geldwerten Vorteils für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte sowie zur Entkräftung des Anscheinsbeweises dieser Nutzung u.a. durch Vorlage einer Bahnfahrkarte hat das FG Berlin-Brandenburg mit rechtskräftigem Urteil vom 25.6.2010 (9 K 9150/07, LEXinform 5010723) entschieden, dass der Anscheinsbeweis für die Nutzung des Dienst-Pkw auch für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte sich durch die Vorlage einer auf den Berechtigten ausgestellten Jahres-Bahnfahrkarte oder schriftliche Unterlagen über den regelmäßigen Bezug von Monatskarten für die Nutzung der Bahnverbindung entkräften lässt. Dies gelingt nicht, wenn der ArbN lediglich einmal oder zweimal pro Jahr an einem Werktag in der Nähe des Bahnhofs gesichtet wird, lediglich drei Kopien von übertragbaren Monats-Fahrausweisen sowie ein Beleg über die zeitweise Anmietung eines Pkw-Stellplatzes in Bahnhofsnähe für ein verhältnismäßig geringes Entgelt vorlegt, obwohl der Ansatz des geldwerten Vorteils erhebliche einkommensteuerliche Auswirkungen beinhaltet (hier: neben der Einkommensteuererhöhung Wegfall der Wohneigentumsförderung wegen Überschreitens der Einkommensgrenzen).

Zur Bewertung des geldwerten Vorteils bei Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte hat das FG Köln mit Urteil vom 22.10.2009 (10 K 1476/09, LEXinform 5009446; Revision eingelegt, Az. BFH: VI R 57/09) entsprechend der BFH-Rechtsprechung vom 4.4.2008 (VI R 85/04, BStBl II 2008, 887) entschieden. Mit Urteil vom 22.9.2010 (VI R 57/09, LEXinform 0927621) hat der BFH die Rechtsauffassung des FG Köln bestätigt. Wenn die tatsächliche Dienstwagen-Nutzung zu Lasten des ArbN von der in § 8 Abs. 2 Satz 3 i.V.m. § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG typisierend angenommenen Nutzung von 15 Tagen im Monat erheblich abweicht, muss für die Ermittlung des geldwerten Vorteils des Dienstwagens die tatsächliche Nutzung des Pkw herangezogen werden. Die Nutzung des Dienstwagens für die einzelnen Fahrten ist nach dieser Grundannahme je Entfernungskilometer mit 0,002 % des Listenpreises i.S.d. § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG zu bewerten.

Nach der Entscheidung vom 22.9.2010 (VI R 57/09, LEXinform 0927621) hält der BFH daran fest, dass die Zuschlagsregelung nach § 8 Abs. 2 Satz 3 EStG einen Korrekturposten zum Werbungskostenabzug darstellt und daher nur insoweit zur Anwendung kommt, wie der ArbN den Dienstwagen tatsächlich für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte benutzt hat (BFH Urteil vom 4.4.2008, VI R 85/04, BStBl II 2008, 887; VI R 68/05, BStBl II 2008, 890). Die Zuschlagsregelung des § 8 Abs. 2 Satz 3 EStG hat nicht die Funktion, eine irgendwie geartete zusätzliche private Nutzung des Dienstwagens zu bewerten. Sie bezweckt lediglich einen Ausgleich für abziehbare, tatsächlich aber nicht entstandene Erwerbsaufwendungen. Der BFH setzt sich erneut in Gegensatz zur Auffassung des BMF in seinem Schreiben vom 23.10.2008 (BStBl I 2008, 961, s.u.).

Auch das FG München hat mit rechtskräftigem Urteil vom 12.8.2008 (13 K 471/05, LEXinform 5007342) entschieden, dass dann, wenn der Dienstwagen nur einmal wöchentlich für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte genutzt wird, der Zuschlag von der Anzahl der tatsächlich durchgeführten Fahrten abhängt. Zur Ermittlung des Zuschlags ist dann eine Einzelbewertung der Fahrten mit 0,002 % des Listenpreises je Entfernungskilometer vorzunehmen.

Nach den Verwaltungsanweisungen im BMF-Schreiben (koordinierter Ländererlass) vom 23.10.2008 (BStBl I 2008, 961) ist eine Einzelbewertung nur über die Fahrtenbuchmethode zu erreichen.

3.3.3. Regelmäßige Arbeitsstätte oder Auswärtstätigkeit

In R 9.4 Abs. 3 LStR wird der Begriff der regelmäßigen Arbeitsstätte definiert. Regelmäßige Arbeitsstätte ist der ortsgebundene Mittelpunkt der dauerhaft angelegten beruflichen Tätigkeit des ArbN. Die regelmäßige Arbeitsstätte ist der Ort, an dem der ArbN seine Arbeitsleistung zu erbringen hat; dies ist im Regelfall der Betrieb oder eine Betriebsstätte des ArbG. Regelmäßige Arbeitsstätte ist jede dauerhafte betriebliche Einrichtung des ArbG oder sonstige ortsfeste dauerhafte betriebliche Einrichtungen, denen der ArbN zugeordnet ist und die er nachhaltig, fortdauernd und immer wieder aufsucht (BFH Urteil vom 11.5.2005, VI R 25/04, BStBl II 2005, 791; H 9.4 [Regelmäßige Arbeitsstätte] LStH; BMF vom 26.10.2005, BStBl I 2005, 960). Ob ein ArbN eine regelmäßige Arbeitsstätte innehat, richtet sich nicht danach, welche Tätigkeit er an dieser Arbeitsstätte im Einzelnen wahrnimmt oder wahrzunehmen hat bzw. welches konkrete Gewicht dieser Tätigkeit zukommt. Wo der Mittelpunkt der dauerhaft angelegten beruflichen Tätigkeit liegt, bestimmt sich nicht nach den qualitativen Merkmalen einer wie auch immer gearteten Arbeitsleistung. Entscheidend ist, ob ein ArbN den Betriebssitz des ArbG oder sonstige ortsfeste dauerhafte betriebliche Einrichtungen, denen er zugeordnet ist, nicht nur gelegentlich, sondern mit einer gewissen Nachhaltigkeit, d.h. fortdauernd und immer wieder aufsucht. Die betriebliche Einrichtung wird mit einer gewissen Nachhaltigkeit aufgesucht, wenn der ArbN sie durchschnittlich einmal je Arbeitswoche (i.d.R. 52 Wochen abzgl. 6 Wochen Urlaub = 46 Arbeitswochen/Kj.) aufsucht (Vfg. OFD Rheinland vom 13.2.2009, S 2353 – 1001-St 215, LEXinform 5231929). Diese 46-Wochen-Regelung hat der BFH mit Urteil vom 4.4.2008 (VI R 85/04, BStBl II 2008, 887, s.o.) bestätigt.

Liegt eine solche auf Dauer und Nachhaltigkeit angelegte (regelmäßige) Arbeitsstätte vor, so kann sich der ArbN auf die immer gleichen Wege einstellen und so (etwa durch Fahrgemeinschaften, öffentliche Verkehrsmittel) auf eine Minderung der Wegekosten hinwirken. Er kann ferner durch ein zielgerichtetes Wohnsitznehmen in der Nähe der regelmäßigen Arbeitstätte die anfallenden Wegekosten gering halten.

Tätigt der ArbN im Kj. nicht mehr als maximal 45 Fahrten zwischen Wohnung und Betriebssitz des ArbG, wird der Betriebssitz nicht zur regelmäßigen Arbeitsstätte. Die Fahrten werden im Rahmen einer Auswärtstätigkeit durchgeführt. Die Nutzung des Firmenwagens stellt hinsichtlich dieser Fahrten keinen geldwerten Vorteil dar. Umsatzsteuerrechtlich wird das Fahrzeug nicht zur Ausführung von Privatfahrten des ArbN, sondern im Rahmen des Unternehmens genutzt.

Tätigt der ArbN im Kj. 46 Fahrten und mehr zwischen Wohnung und Betriebssitz des ArbG, wird der Betriebssitz zur regelmäßigen Arbeitsstätte (R 9.4 Abs. 3 Satz 4 LStR). Ab 46 Fahrten im Kalenderjahr spricht der Anscheinsbeweis für den Ansatz des 0,03 %igen Zuschlags. Werden lediglich ca. 100 Fahrten im Kj. getätigt (ca. 55 % der pauschalierten 180 Fahrten im Kalenderjahr), sollte sich der Unternehmer auf die Einzelbewertung des geldwerten Vorteils berufen und 0,002 % des Listenpreises pro Entfernungskilometer ansetzen (FG Köln Urteil vom 22.10.2009, 10 K 1476/09, LEXinform 5009446; BFH Urteil vom 22.9.2010, VI R 57/09, LEXinform 0927621; s.a. BFH Urteil vom 22.9.2010, VI R 54/09, LEXinform 0927619). Bei mehr als 180 Fahrten im Kalenderjahr ist die = 0,03 %-Methode günstiger als die 0,002 %-Methode.

Auch das FG Düsseldorf hat mit Urteil vom 12.7.2010 (11 K 2479/09 E, LEXinform 5010959, Revision eingelegt, Az. BFH: VI R 60/10) gegen die Anwendung der 0,03 %-Regelung entschieden, wenn eine erhebliche Abweichung von der der Zuschlagsregelung des § 8 Abs. 2 Satz 3 EStG zugrunde liegenden typisierenden Annahme besteht, dass der Dienstwagen monatlich an 15 Tagen für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte genutzt wird. Von einer solchen erheblicher Abweichung ist jedenfalls in den Fällen auszugehen, in denen die tatsächlich durchgeführten monatlichen Fahrten (hier 98 Fahrten p.a.) die Hälfte der der gesetzlichen Typisierung entsprechenden Anzahl von Fahrten, d.h. sieben bis acht Fahrten pro Monat, nicht überschreiten. Danach ist der geldwerte Vorteil aus der Nutzung eines dienstlichen Pkw für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte für jede Einzelfahrt mit 0,002 % des Listenpreises für jeden Entfernungskilometer zu bemessen.

Das FG Baden-Württemberg hat mit Urteil vom 21.7.2010 (1 K 2195/10, LEXinform 5010944) entschieden, dass bei einer Abweichung von weniger als 25 % (15 Fahrten × 25 % = 3,75 Fahrten Abweichung, oder durchschnittlich 11,5 durchgeführten monatlichen Fahrten) von dem in § 8 Abs. 2 Satz 3 EStG vorgesehenen pauschalen Zuschlag von 0,03 % des Bruttolistenpreises zugunsten einer Einzelbewertung der Fahrten mit 0,002 % des Listenpreises nicht abgesehen werden kann.

3.3.4. Dienstliche Fahrten von und zur Wohnung

Ein geldwerter Vorteil ist für Fahrten zwischen Wohnung und regelmäßiger Arbeitsstätte nicht zu erfassen, wenn ein ArbN ein Firmenfahrzeug ausschließlich an den Tagen für seine Fahrten zwischen Wohnung und regelmäßiger Arbeitsstätte erhält, an denen es erforderlich werden kann, dass er dienstliche Fahrten von der Wohnung aus antritt (H 8.1 (9, 10) [Dienstliche Fahrten von und zur Wohnung] LStH). Die Fahrt zwischen Wohnung und regelmäßiger Arbeitsstätte muss sich als notwendige Begleiterscheinung im Zusammenhang mit einer Dienstreise darstellen, z.B. weil eine frühere Rückgabe des Pkw nicht möglich war.

3.3.5. Mehrere regelmäßige Arbeitsstätten

Werden täglich mehrere regelmäßige Arbeitsstätten mit einem Dienstwagen aufgesucht, sind der Ermittlung des Nutzungsvorteils nach § 8 Abs. 2 Satz 3 EStG die Fahrten von der Wohnung zu der jeweils zuerst aufgesuchten Arbeitsstätte sowie die Fahrten von der zuletzt aufgesuchten Arbeitsstätte zur Wohnung zu Grunde zu legen (BFH Urteil vom 7.6.2002, VI R 53/01, BStBl II 2002, 878). Die Fahrten zwischen mehreren regelmäßigen Arbeitsstätten in demselben Dienstverhältnis gelten als Reisekosten (H 9.5 [Allgemeines, 1. Spiegelstrich Nr. 2] LStH).

Abb.: Mehrere Arbeitsstätten

3.3.6. Regelmäßige Arbeitsstätte im »Home-Office«

Zur Erfassung von Fahrten bei Vorhandensein einer regelmäßigen Arbeitsstätte in der eigenen Wohnung (Home-Office) nimmt die Vfg. der OFD Frankfurt vom 7.5.2009 (S 2334 A – 18 – St 211, LEXinform 5232067) ausführlich Stellung.

Grundsätzlich ist das häusliche Arbeitszimmer (» Häusliches Arbeitszimmer) des ArbN keine regelmäßige Arbeitsstätte, da es keine betriebliche Einrichtung des ArbG ist (R 9.4 Abs. 3 Satz 2 LStR; » Auswärtstätigkeit). Eine andere Beurteilung ist jedoch gerechtfertigt, wenn der ArbG das Arbeitszimmer in der Wohnung des ArbN anmietet und anschließend dem ArbN wieder überlässt und wenn dies aus betrieblichen Gründen geschieht (vgl. BMF vom 13.12.2005, BStBl I 2006, 4; » Arbeitszimmerüberlassung des Arbeitnehmers an den Arbeitgeber).

Leistet der ArbG Zahlungen für ein im Haus oder in der Wohnung des ArbN gelegenes Büro, das der ArbN für die Erbringung seiner Arbeitsleistung nutzt, so ist die Unterscheidung zwischen Arbeitslohn und Einkünften aus Vermietung und Verpachtung danach vorzunehmen, in wessen vorrangigem Interesse die Nutzung des Büros erfolgt. Zum Vorliegen der betrieblichen Interesses s. die Ausführungen unter » Arbeitszimmerüberlassung des Arbeitnehmers an den Arbeitgeber.

Bei vorrangigem betrieblichem Interesse sind die Zahlungen des ArbG an den ArbN bei diesem den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung nach § 21 Abs. 1 Nr. 1 EStG zuzuordnen. In diesen Fällen wird das Arbeitszimmer als »Home-Office« zu einer betrieblichen Einrichtung des ArbG, mithin zur regelmäßigen Arbeitsstätte.

Abb.: Fahrten zwischen »Home-Office« und weiteren regelmäßigen Arbeitsstätten

Die Fahrten zwischen »Home-Office« an den weiteren regelmäßigen Arbeitsstätten sind als Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte anzusehen – und nicht als Reisekosten –, da der private Bereich der Wohnung insoweit den beruflichen Bereich »des Home-Office« überlagert. Der pauschale Nutzungswert ist folglich um die auf diese Fahrten entfallenden geldwerten Vorteile nach § 8 Abs. 2 Satz 3 EStG zu erhöhen.

Für die Ermittlung des zusätzlichen pauschalen Nutzungswerts ist allerdings davon auszugehen, dass es sich bei den o.a. Fahrten um solche zu einer weiter entfernten regelmäßigen Arbeitsstätte handelt, da die nächstgelegene regelmäßige Arbeitsstätte das »Home-Office« ist. Nach der Regelung in H 8.1. (9–10) [Fahrten zwischen Wohnung und regelmäßiger Arbeitsstätte bei pauschaler Nutzungswertermittlung, 3. Spiegelstrich] LStH ist der Nutzungswert für die nächstgelegene regelmäßige Arbeitsstätte »Home-Office« mit Null anzusetzen, da die Entfernung 0 km beträgt. Für die Fahrten zu den weiter entfernt gelegenen regelmäßigen Arbeitsstätten errechnet sich der geldwerte Vorteil mit 0,002 % des Listenpreises für jeden Kilometer der Entfernung zwischen Wohnung und der weiteren regelmäßigen Arbeitsstätte (s.a. Urteil des Hessischen FG vom 16.3.2009, 11 K 3700/05, LEXinform 5008349, Nichtzulassungsbeschwerde eingelegt, Az. des BFH: VI B 50/09; s.a. Pressemitteilung des Hessischen FG vom 28.4.2009, LEXinform 0434014).

3.4. Pauschale für Familienheimfahrten

Nach § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 Satz 3 und 4 EStG ist der Werbungskostenabzug für jede zusätzliche – über die wöchentliche Familienheimfahrt – durchgeführte Familienheimfahrt ausgeschlossen. Siehe auch R 9.11 Abs. 5 Satz 1 Nr. 1 und Abs. 6 Nr. 1 LStR. Für diese nicht dem Werbungskostenabzug unterliegenden Familienheimfahrten ist die Pauschale mit 0,002 % anzusetzen (H 8.1 (9, 10) [Überlassung eines betrieblichen Kraftfahrzeugs zu Familienheimfahrten] LStH; § 8 Abs. 2 Satz 5 EStG).

Der Umsatzsteuer unterliegen die auf die Familienheimfahrten entfallenden Kosten auch dann, wenn ein lohnsteuerlicher Wert nach § 8 Abs. 2 Satz 5 EStG nicht anzusetzen ist.

3.5. Abstandnahme vom Ansatz des Listenpreises

Die Monatsbeträge des Listenpreises brauchen nicht angesetzt zu werden (BMF vom 28.5.1996, BStBl I 1996, 654, Tz. 3; H 8.1 (9, 10) [Gelegentliche Nutzung] LStH):

1. für volle Kalendermonate, in denen dem ArbN kein betriebliches Kfz zur Verfügung steht, oder

2. wenn dem ArbN das Kfz aus besonderem Anlass oder zu einem besonderen Zweck nur gelegentlich (von Fall zu Fall) für nicht mehr als fünf Kalendertage im Kalendermonat überlassen wird. In diesem Fall ist die Nutzung zu Privatfahrten und zu Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte je Fahrtkilometer mit 0,001 % des inländischen Listenpreises des Kfz zu bewerten (Einzelbewertung). Zum Nachweis der Fahrstrecke müssen die Kilometerstände festgehalten werden.

Umsatzsteuerrechtlich handelt es sich in diesem Fall um eine unentgeltliche Fahrzeugüberlassung an das Personal i.S.d. § 3 Abs. 9a Nr. 1 UStG.

Die 1 %-Regelung kommt nicht zur Anwendung, wenn eine Privatnutzung des Firmenfahrzeugs ausscheidet. Allerdings spricht der Beweis des ersten Anscheins für eine private Nutzung. Das Verbot des ArbG, das Fahrzeug privat zu nutzen, kann ausreichen, den Anscheinsbeweis zu erschüttern, sofern es nicht nur zum Schein ausgesprochen worden ist (BFH Urteil vom 7.11.2006 VI R 19/05, BStBl II 2007, 116 sowie BFH Beschluss vom 21.12.2006 VI B 20/06, BFH/NV 2007, 716). Siehe auch H 8.1 (9, 10) [Nutzungsverbot] LStH.

3.6. Ein Kfz für mehrere Arbeitnehmer

Steht ein betriebliches Kfz mehreren ArbN zur privaten Nutzung zur Verfügung, beläuft sich der nach § 8 Abs. 2 Satz 2 i.V.m. § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG zu ermittelnde geldwerte Vorteil für jeden Kalendermonat auf insgesamt 1 % des inländischen Bruttolistenpreises. Der so ermittelte Wert ist in diesem Fall entsprechend der Zahl der Nutzungsberechtigten aufzuteilen (BFH Urteil vom 15.5.2002, VI R 132/00, BStBl II 2003, 311). Für Fahrten zwischen Wohnung und regelmäßiger Arbeitsstätte ist bei jedem ArbN der geldwerte Vorteil mit 0,03 % des Listenpreises je Entfernungskilometer zu ermitteln und dieser Wert durch die Zahl der Nutzungsberechtigten zu teilen (H 8.1 (9, 10) [Nutzung durch mehrere Arbeitnehmer] LStH).

3.7. Mehrere Kfz für einen Arbeitnehmer

3.7.1. Gleichzeitige Nutzung mehrerer Kfz

Stehen einem ArbN gleichzeitig mehrere Kfz zur Verfügung, so ist bei der pauschalen Nutzungswertermittlung für jedes Fahrzeug die private Nutzung mit monatlich 1 % des Listenpreises anzusetzen; dem privaten Nutzungswert kann der Listenpreis des überwiegend genutzten Kraftfahrzeugs zugrunde gelegt werden, wenn die Nutzung der Fahrzeuge durch andere zur Privatsphäre des ArbN gehörende Personen so gut wie ausgeschlossen ist. Dem Nutzungswert für Fahrten zwischen Wohnung und regelmäßiger Arbeitsstätte ist stets der Listenpreis des überwiegend für diese Fahrten benutzten Kfz zugrunde zu legen (H 8.1 (9, 10) [Überlassung mehrerer Kraftfahrzeuge] LStH).

3.7.2. Nachfolgende Nutzung mehrerer Kfz

Bei einem Fahrzeugwechsel im Laufe eines Kalendermonats ist der Listenpreis des überwiegend genutzten Kfz zugrunde zu legen (H 8.1 (9, 10) [Überlassung mehrerer Kraftfahrzeuge] LStH).

3.8. Fahrzeugpool

Übersteigt die Zahl der Nutzungsberechtigten die in einem Fahrzeugpool zur Verfügung stehenden Kraftfahrzeuge, so ist bei pauschaler Nutzungswertermittlung für Privatfahrten der geldwerte Vorteil mit 1 % der Listenpreise aller Kraftfahrzeuge zu ermitteln und die Summe entsprechend der Zahl der Nutzungsberechtigten aufzuteilen. Für Fahrten zwischen Wohnung und regelmäßiger Arbeitsstätte ist der geldwerte Vorteil mit 0,03 % der Listenpreise aller Kraftfahrzeuge zu ermitteln und die Summe durch die Zahl der Nutzungsberechtigten zu teilen. Dieser Wert ist beim einzelnen Arbeitnehmer mit der Zahl seiner Entfernungskilometer zu multiplizieren (H 8.1 (9, 10) [Fahrzeugpool] LStH).

3.9. Nutzung des Kfz zu anderen Einkunftsarten

Kann das Kfz auch im Rahmen einer anderen Einkunftsart genutzt werden, ist diese Nutzungsmöglichkeit mit dem 1 %-Wert abgegolten (R 8.1 Abs. 9 Nr. 1 Satz 8 LStR 2011).

4. Kostendeckelung

Der pauschale Nutzungswert kann die dem ArbG für das Fahrzeug insgesamt entstandenen Kosten übersteigen. Wird dies im Einzelfall nachgewiesen, so ist der Nutzungswert höchstens mit dem Betrag der Gesamtkosten des Kfz anzusetzen, wenn nicht aufgrund des Nachweises der Fahrten durch ein Fahrtenbuch ein geringerer Wertansatz in Betracht kommt. Der mit dem Betrag der Gesamtkosten anzusetzende Nutzungswert ist um 50 % zu erhöhen, wenn das Kfz mit Fahrer zur Verfügung gestellt worden ist (H 8.1 (9, 10) [Begrenzung des pauschalen Nutzungswerts] LStH).

Umsatzsteuerrechtlich ist die Kostendeckelung nicht anzuwenden. Nach den Tz. 4.2.1.2 und 4.2.1.3 des BMF-Schreibens vom 27.8.2004 (BStBl I 2004, 864) ist die Bemessungsgrundlage für den tauschähnlichen Umsatz anhand der Gesamtkosten des ArbG zu schätzen bzw. es sind die bei der Lohnsteuer anzusetzenden, vom Listenpreis abgeleiteten Pauschalwerte, anzusetzen.

Treffen die Parteien Aussagen zum Wert der Arbeitsleistungen, so ist dieser Wert als Bemessungsgrundlage für die Überlassung der Fahrzeuge zugrunde zu legen, wenn er die Kosten für die Fahrzeugüberlassung übersteigt.

5. Fahrtenbuchmethode

5.1. Ordnungsgemäßes Fahrtenbuch

Für die Ermittlung des Privatanteils der Kosten eines vom ArbG zur Verfügung gestellten Kfz nach der Fahrtenbuchmethode ist stets die Vorlage eines Fahrtenbuches erforderlich (BFH Beschluss vom 30.10.2003, VI B 231/00, BFH/NV 2004, 195; R 8.1 Abs. 9 Nr. 2 LStR). Zum ordnungsgemäßen Fahrtenbuch s. » Pkw-Nutzung und H 8.1 (9, 10) [Ordnungsgemäßes Fahrtenbuch] LStH.

5.2. Pkw-Gesamtkosten

Die insgesamt durch das Kfz entstehenden Aufwendungen i.S.d. § 8 Abs. 2 Satz 4 EStG (Gesamtkosten) sind als Summe der Nettoaufwendungen zuzüglich USt zu ermitteln; dabei bleiben vom ArbN selbst getragene Kosten außer Ansatz. Zu den Gesamtkosten gehören nur solche Kosten, die dazu bestimmt sind, unmittelbar dem Halten und dem Betrieb des Kfz zu dienen und im Zusammenhang mit seiner Nutzung typischerweise entstehen. Absetzungen für Abnutzung sind stets in die Gesamtkosten einzubeziehen; ihnen sind die tatsächlichen Anschaffungs- oder Herstellungskosten einschließlich der USt zugrunde zu legen. Lohnsteuerrechtlich ist somit auch für die Berechnung der AfA ein Bruttowert zugrunde zu legen, obwohl die USt als abzugsfähige Vorsteuer nach § 9b Abs. 1 EStG nicht zu den Anschaffungskosten des Pkw und daher auch nicht zur AfA-Bemessungsgrundlage gehört. Lohnsteuerrechtlich ist der Bruttowert deshalb anzusetzen, weil dem ArbN bei einer Anschaffung des Pkw selbst kein Vorsteuerabzug zugestanden hätte. Dem geldwerten Vorteil des ArbN i.H.d. ersparten Aufwendungen ist daher der Bruttowert zugrunde zu legen.

Im Fall der Überlassung eines betrieblichen Pkw an einen ArbN zu dessen privater Nutzung richtet sich die im Rahmen des § 8 Abs. 2 Satz 4 EStG zu ermittelnde AfA nicht notwendig nach den Ansätzen, die der ArbG bei der Gewinnermittlung geltend gemacht hat. Vielmehr ist im Regelfall von einer AfA für Pkw von 12,5 % der Brutto-Anschaffungskosten entsprechend einer achtjährigen Gesamtnutzungsdauer des Pkw auszugehen (BFH Beschluss vom 29.3.2005, IX B 174/03, BStBl II 2006, 368; H 8.1 (9, 10) [Gesamtkosten] LStH).

Nicht zu den Gesamtkosten gehören z.B. Beiträge für einen auf den Namen des ArbN ausgestellten Schutzbrief, Straßen- oder Tunnelbenutzungsgebühren und » Unfallkosten. Verbleiben nach Erstattungen durch Dritte Unfallkosten bis zur Höhe von 1 000 € (zzgl. USt) je Schaden, ist es aber nicht zu beanstanden, wenn diese als Reparaturkosten in die Gesamtkosten einbezogen werden (R 8.1 Abs. 9 Nr. 2 Satz 9 ff. LStR 2011).

5.3. Umsatzsteuerrechtliche Behandlung

Wird bei einer entgeltlichen Fahrzeugüberlassung der private Nutzungswert mit Hilfe eines ordnungsgemäßen Fahrtenbuchs anhand der durch Belege nachgewiesenen Gesamtkosten ermittelt (R 8.1 Abs. 9 Nr. 2 LStR), ist das aufgrund des Fahrtenbuchs ermittelte Nutzungsverhältnis auch bei der USt zugrunde zu legen (Tz. 4.2.1.4 des BMF-Schreibens vom 27.8.2004, BStBl I 2004, 864). Die Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte sowie die Familienheimfahrten aus Anlass einer doppelten Haushaltsführung werden umsatzsteuerlich den Privatfahrten des ArbN zugerechnet. Aus den Gesamtkosten dürfen keine Kosten ausgeschieden werden, bei denen ein Vorsteuerabzug nicht möglich ist. Umsatzsteuerrechtlich gehören die Unfallkosten zu den Gesamtkosten. Die Sachzuwendungen für geleistete Dienste sind umsatzsteuerrechtlich nach Abschn. 1.8 Abs. 6 Satz 4 UStAE nach den Werten des § 10 Abs. 4 UStG zu bemessen; dabei sind auch die nicht zum Vorsteuerabzug berechtigten Ausgaben in die Bemessungsgrundlage einzubeziehen. Die Anschaffungskosten des Kfz sind dabei auf den Berichtigungszeitraum des § 15a UStG aufzuteilen.

6. Zusammenfassung

Die Zusammenhänge veranschaulicht noch einmal die folgende Abbildung:

7. Firmenwagenüberlassung als unentgeltliche Wertabgabe

7.1. Sonstiger Bezug bei der Lohnsteuer

Bei einer gelegentlichen Nutzung des Kfz (von Fall zu Fall) für nicht mehr als fünf Kalendertage im Kalendermonat, ist für die Nutzung zu Privatfahrten und zu Fahrten zwischen Wohnung und regelmäßiger Arbeitsstätte je Fahrtkilometer eine Einzelbewertung mit 0,001 % des inländischen Listenpreises durchzuführen (H 8.1 (9, 10) [Gelegentliche Nutzung] LStH). In diesem Fall stellt die Fahrzeugüberlassung keinen laufenden Arbeitslohn, sondern einen sonstigen Bezug dar.

7.2. Unentgeltliche Wertabgabe i.S.d. § 3 Abs. 9a Nr. 1 UStG

Von einer unentgeltlichen Überlassung von Fahrzeugen an das Personal i.S.d. § 3 Abs. 9a Nr. 1 UStG (vgl. Abschn. 1.8 Abs. 2 UStAE) kann ausnahmsweise ausgegangen werden, wenn die vereinbarte private Nutzung des Fahrzeugs derart gering ist, dass sie für die Gehaltsbemessung keine wirtschaftliche Rolle spielt, und nach den objektiven Gegebenheiten eine weitergehende private Nutzungsmöglichkeit ausscheidet. Danach kann Unentgeltlichkeit nur angenommen werden, wenn dem ArbN das Fahrzeug aus besonderem Anlass oder zu einem besonderen Zweck nur gelegentlich (von Fall zu Fall) an nicht mehr als fünf Kalendertagen im Kalendermonat für private Zwecke überlassen wird (Tz. 4.2.2.1 des BMF-Schreibens vom 27.8.2004, BStBl I 2004, 864).

Bemessungsgrundlage für die unentgeltliche Fahrzeugüberlassung an das Personal i.S.d. § 3 Abs. 9a Nr. 1 UStG sind die Ausgaben (§ 10 Abs. 4 Nr. 2 UStG), soweit sie zum vollen oder teilweisen Vorsteuerabzug berechtigt haben. Die nicht mit Vorsteuern belasteten Kosten sind auszuscheiden. Der so ermittelte Wert ist ein Nettowert, auf den die USt mit dem allgemeinen Steuersatz aufzuschlagen ist.

Aus Vereinfachungsgründen kann für die Bemessungsgrundlage von den lohnsteuerlichen Werten ausgegangen werden. Diese Werte sind dann als Bruttowerte anzusehen, aus denen die USt herauszurechnen ist. Nähere Einzelheiten regelt das BMF-Schreiben vom 27.8.2004 (BStBl I 2004, 864 in Tz. 4.2.2.3). Falls in diesen Fällen die Nutzung des Fahrzeugs zu Privatfahrten und zu Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte je Fahrtkilometer mit 0,001 % des inländischen Bruttolistenpreises des Fahrzeugs bewertet wird, kann für die nicht mit Vorsteuern belasteten Kosten ein Abschlag von 20 % vorgenommen werden.

8. Besonderheiten bei Leasingfahrzeugen

Mietet ein ArbG die Dienstwagen seiner leitenden Angestellten im Wege des Pkw-Leasing in Form des Fullservice an und ist wegen Überlassung der Pkw auch zur privaten Nutzung eine Versteuerung nach § 3 Abs. 9a Nr. 1 UStG vorzunehmen, kann der Unternehmer die lohnsteuerlichen Werte ansetzen. Eine Minderung dieser Werte um 20 % kommt nicht in Betracht, da beim Fullservice-Leasing nur mit Vorsteuer belastete Kosten anfallen (FG Nürnberg Beschluss vom 29.1.1998, II 289/97, UR 1998, 305).

Die Vfg. der OFD Chemnitz vom 9.11.2006 (S 7100 – 308/1 – St 23, UR 2007, 315) nimmt zum Pkw-Gemeinschaftsleasing (RentSharing) ausführlich Stellung.

9. Behandlung von Zuzahlungen des Arbeitnehmers

9.1. Lohnsteuerrechtliche Behandlung

Mit Urteilen vom 18.10.2007 hat der BFH drei Fälle entschieden, in denen die ArbN für die überlassenen Firmenwagen die Treibstoffkosten selbst getragen oder zu den Anschaffungskosten der Firmenwagen erhebliche Zuzahlungen geleistet haben (s.a. Pressemitteilung des BFH Nr. 108/07 vom 12.12.2007, LEXinform 0173803).

Abb.: Zuzahlungen des ArbN zur Kfz-Gestellung

S.a. Peetz: DStZ 2009, 525.

9.2. Umsatzsteuerrechtliche Behandlung

Zur Überlassung von Kfz gegen Zuzahlung vgl. BMF-Schreiben vom 30.12.1997 (BStBl I 1998, 110, s.a. Abschn. 1.8 Abs. 18 UStAE).

Die umsatzsteuerrechtliche Behandlung ist abhängig von der ertragsteuerrechtlichen Behandlung.

Abb.: Umsatzsteuerrechtliche Behandlung von Zuzahlungen

10. Kostenerstattung durch den Arbeitgeber

Erstattet der ArbG dem ArbN für dessen eigenen Pkw sämtliche Kosten, wendet er Barlohn und nicht einen Nutzungsvorteil i.S.d. § 8 Abs. 2 Satz 2 EStG zu (BFH Urteil vom 6.11.2001, VI R 54/00, BStBl II 2002, 164). Die Zuwendung von Barlohn führt umsatzsteuerrechtlich nicht zu einer Leistung im wirtschaftlichen Sinne.

11. Sammelbeförderung von Arbeitnehmern durch den Arbeitgeber

11.1. Lohnsteuerrechtliche Behandlung

Nach § 3 Nr. 32 EStG ist die unentgeltliche oder verbilligte Sammelbeförderung eines ArbN zwischen Wohnung und Arbeitsstätte mit einem vom ArbG gestellten Beförderungsmittel steuerfrei, soweit die Sammelbeförderung für den betrieblichen Einsatz des ArbN notwendig ist. »Sammelbeförderung« meint die durch den ArbG organisierte oder zumindest veranlasste Beförderung mehrerer ArbN; sie darf nicht auf dem Entschluss eines ArbN beruhen. Die Übernahme der ArbN-Beförderung bedarf grundsätzlich einer besonderen Rechtsgrundlage. Dies kann etwa ein Tarifvertrag oder eine Betriebsvereinbarung sein (BFH Urteil vom 29.1.2009, VI R 56/07, BFH/NV 2009, 651, LEXinform 0588935, H 3.32 [Sammelbeförderung] LStH).

Überlässt der ArbG einem ArbN einen Dienstwagen auch uneingeschränkt für private Zwecke, ist fraglich, ob der ArbG ein solches Fahrzeug noch zur Beförderung (weiterer) ArbN »gestellen« kann. Befördert der ArbN auf seinen Wegen zur Arbeitsstätte noch weitere Kollegen dorthin, wird es indessen der ArbN selbst sein, der regelmäßig das Fahrzeug zur Verfügung stellen und den Transport organisieren wird.

11.2. Umsatzteuerrechtliche Behandlung

Werden ArbN vom Unternehmer oder in dessen Auftrag von einem Dritten mit Omnibussen usw. zwischen Wohnung und Betrieb oder bei Familienheimfahrten befördert, kann der Wert der Gegenleistung nach den jeweiligen örtlichen Verhältnissen geschätzt werden. Dabei ist darauf abzustellen, welchen Wert die Beförderung für den ArbN hat (» Personenbeförderung).

Die unentgeltliche Beförderung von ArbN durch den ArbG ist als steuerbarer Umsatz gem. § 3 Abs. 9a Nr. 2 UStG zu behandeln. Nach dem EuGH-Urteil vom 16.10.1997 (UR 1998, 61) findet diese Bestimmung jedoch keine Anwendung, wenn die Erfordernisse des Unternehmens im Hinblick auf besondere Umstände es gebieten, dass die Beförderung der ArbN vom ArbG übernommen wird, da dann diese Leistung nicht zu unternehmensfremden Zwecken erbracht wird. Als besondere Umstände, die den ArbG zwingen können, die Beförderung seiner ArbN zu übernehmen, nennt der EuGH

1. die Schwierigkeit, andere geeignete Verkehrsmittel zu benutzen (s.a. BFH Urteil vom 15.11.2007, V R 15/06, BStBl II 2009, 423),

2. wechselnde Arbeitsstätten,

3. Besonderheiten der Bauunternehmen,

4. die Möglichkeit, dass im Einzelfall die Beförderungsleistungen wegen eines außergewöhnlichen Arbeitseinsatzes erforderlich werden oder wenn sie hauptsächlich dem Materialtransport an die Arbeitsstelle dienen und der Arbeitgeber dabei einige Arbeitnehmer unentgeltlich mitnimmt (vgl. BFH Urteil vom 9.7.1998, V R 105/92, BStBl II 1998, 635),

5. den Umstand, dass die Beförderungsleistungen aufgrund eines Tarifvertrages erbracht werden.

Siehe dazu auch Abschn. 1.8 Abs. 15 UStAE.

Der BFH hat mit Urteil vom 11.5.2000 (V R 73/99, BStBl II 2000, 505) diese Grundsätze übernommen und weitergeführt. Er nennt als weitere Indizien dafür, dass der ArbG gezwungen ist, die Beförderung seiner ArbN zu übernehmen:

1. die weiten Entfernungen, über die die Beförderung zu wechselnden Arbeitsstätten stattfinden (s.a. BFH Urteil vom 12.2.1998, V R 69/93, BFH/NV 1998, 1131),

2. Beschäftigungen außerhalb eines weiträumigen Arbeitsgebietes (s.a. BFH Urteil 9.7.1998, V R 105/92, BStBl II 1998, 635),

3. die Notwendigkeit der Sammelfahrten für den betrieblichen Bereich i.S.d. § 3 Nr. 32 EStG (s.a. BFH Urteile vom 10.6.1999, V R 104/98, BStBl II 1999, 582 und vom 29.7.1999, V B 68/99, BFH/NV 2000, 241 und R 21 LStR),

4. die Sammelbeförderung der bisherigen ArbN an den neuen Betriebsort nach einer Betriebsverlegung mit einer durch einen Sozialplan abgesicherten »Übernahme« der ArbN (s.a. BFH Urteil vom 29.7.1999, V B 68/99, BFH/NV 2000, 241).

Die genannten Merkmale sind nur beispielhaft zu verstehen. Entscheidend ist das Gesamtbild der Verhältnisse. Die Entfernung zwischen Wohnung und Arbeitsstelle ist nur ein Umstand, der neben anderen in die tatsächliche Würdigung einfließt (s.a. BFH Urteil vom 25.5.1999 V B 37/99, BFH/NV 1999, 1527). Die Steuerbarkeit der betrieblich veranlassten Zuwendungen entfällt dann, wenn die Befriedigung des privaten Bedarfs der ArbN durch die mit der Maßnahme verfolgten betrieblichen Zwecke überlagert wird (s.a. BFH Urteil vom 9.7.1998, V R 105/92, BStBl II 1998, 635).

Eine Überlagerung der betrieblichen Zwecke ist auch gegeben, wenn Umstände vorliegen, die es gebieten, die Fahrten von der Wohnung zu wechselnden Einsatzstellen mit firmeneigenen Fahrzeugen zurückzulegen, weil sie für die von den ArbN zu verrichtenden Montagearbeiten besonders geeignet sind und weil damit Werkzeuge, Material und Montagegegenstände befördert werden (BFH Urteil vom 16.12.1999, V R 43/99, BFH/NV 8/2000, 994).

Nach der Vfg. der OFD Frankfurt a.M. vom 27.4.2001 (UR 2001, 318) kann im Allgemeinen bei der im Baugewerbe üblichen Arbeitnehmersammelbeförderung zu wechselnden Einsatzstellen – unabhängig von der Entfernung der Baustellen – eine im überwiegenden betrieblichen Interesse des ArbG liegende Veranlassung angenommen werden, was zur Nichtsteuerbarkeit der Beförderungsleistung führt.

Zur Ermittlung der umsatzsteuerrechtlichen Bemessungsgrundlage (§ 10 Abs. 4 Nr. 3 UStG) siehe Abschn. 1.8 Abs. 16 UStAE.

Für die Beförderung von Arbeitnehmern zwischen Wohnung und Arbeitsstelle kann der ermäßigte Steuersatz nach § 12 Abs. 2 Nr. 10 Buchst. b UStG nur dann in Betracht kommen, wenn es sich bei den Beförderungen verkehrsrechtlich um Beförderungen im genehmigten Linienverkehr handelt (Abschn. 12.15 Abs. 1 UStAE).

12. Literaturhinweise

Völkel u.a., ABC-Führer Umsatzsteuer (Loseblatt); Urban, Der Begriff der »gesamten Kraftfahrzeugaufwendungen«, FR 2005, 1134; Christoffel, Neuregelung durch das Steueränderungsgesetz 2007, INF 2006, 616; Siegle, Folgewirkungen durch die Änderung der Entfernungspauschale – Neufassung des § 40 Abs. 2 EStG: Kleine Änderung mit großer Auswirkung, DStR 2007, 100; von Bornhaupt, Anforderungen an das Verbot zur Privatnutzung bei Firmenwagen, DStR 2007, 792; Fischer, Dienstwagenüberlassung an Arbeitnehmer, INF 2007, 432; Thurmayr, Kfz-Nutzung durch Arbeitnehmer von Kfz-Händlern, DStR 2007, 1655; Schneider, Dienstwagenbesteuerung: Wenn Arbeitnehmer Zuzahlungen leisten oder Kosten tragen, NWB Fach 6, 4891; Haas, Aktuelles zur Firmenwagenbesteuerung, DStR 2008, 656; Vogelsang, Dienstwagenbenutzung für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitstätte, NWB Fach 6, 4957; Geißler, Neues zur Dienstwagenbesteuerung, NWB Fach 6, 4971; Liess, Gestaltungsmöglichkeiten bei der Nutzung von Geschäftswagen, NWB 20 und 21/2009, 1522, 1606; Plikat, Der Firmenwagen – Private Nutzung und Vorsteuerabzug, UStB 2009, 293.

13. Verwandte Lexikonartikel

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