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1. Die Grunderwerbsteuer als Verkehrsteuer

Die Grunderwerbsteuer knüpft an den Erwerb eines Grundstücks oder der Verwertungsmöglichkeit eines Grundstücks an.

2. Grunderwerbsteuerpflichtige Vorfälle

Der Grunderwerbsteuer unterliegen insbesondere Kaufverträge und sonstige Rechtsgeschäfte, die einen Anspruch auf Übereignung eines inländischen Grundstücks begründen. Umwandlungen (» Umwandlung) unterliegen mit Ausnahme des Formwechsels nach § 1 Abs. 1 Nr. 3 GrEStG der GrESt, soweit das Eigentum an Grundstücken aus dem Vermögen des übertragenden Rechtsträgers auf den übernehmenden Rechtsträger übergeht. Außerdem werden auch zahlreiche andere Rechtsvorgänge erfasst, wie z.B. der Eigentumsübergang im Enteignungsverfahren oder das Meistgebot im Zwangsversteigerungsverfahren. Den Grundstücken stehen Erbbaurechte (» Erbbaurecht) und » Gebäude auf fremdem Grund und Boden gleich.

3. Grundsätzliches zur Ermittlung der Grunderwerbsteuer

Der Grunderwerbsteuer unterliegt ein Kaufvertrag oder ein anderes Rechtsgeschäft, das den Anspruch auf Übereignung begründet (§ 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG). Die Steuer bemisst sich nach dem Wert der Gegenleistung (§ 8 Abs. 1 GrEStG). Gem. § 8 Abs. 2 GrEStG wird die Steuer nach den Werten i.S.d. § 138 BewG bemessen, wenn eine Gegenleistung nicht vorhanden oder nicht zu ermitteln ist. Was als Gegenleistung gilt, regelt § 9 GrEStG.

Als Gegenleistung gilt jede Leistung, die der Erwerber als Entgelt für den Erwerb von Grundstücken gewährt oder die der Veräußerer von Grundstücken empfängt (BFH Urteile vom 5.11.1980, II R 28/75, BStBl II 1981, 174; vom 6.12.1989, II R 95/86, BStBl II 1990, 186). Wenn eine Gegenleistung in diesem Sinne nicht vorhanden oder nicht zu ermitteln ist, wird die Grunderwerbsteuer ausnahmsweise gem. § 8 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 GrEStG nach dem Grundbesitzwert (§ 138 BewG) bemessen.

Nach der Entscheidung des BFH vom 12.7.2006 (II R 65/04, BFH/NV 2006, 2128, LEXinform 5902737) ist auch ein zwischen den Vertragsparteien vereinbarter Kaufpreis von 1 DM eine Gegenleistung i.S.d. § 8 Abs. 1 GrEStG. Ein Grundstückskaufpreis von 1 DM ist Gegenleistung i.S.d. § 8 Abs. 1 GrEStG, wenn er ernsthaft vereinbart worden ist. Dies gilt ungeachtet dessen, dass die Parteien des Grundstücksgeschäfts angesichts ihrer gemeinsamen Vorstellung vom Wert des Grundstücks an Stelle eines Kaufpreises von 1 DM auch 0 DM hätten vereinbaren können.

S.a. Stöckel, NWB Fach 8, 1561.

4. Befreiungen von der Grunderwerbsteuer

Bestimmte Erwerbsvorgänge sind von der Steuer befreit, so u.a.

• der Erwerb eines zum Nachlass gehörigen Grundstücks durch Miterben zur Teilung des Nachlasses (» Erbrecht),

• der Grundstückserwerb durch den Ehegatten des Veräußerers.

  Bei Grundstücksübertragungen zwischen Lebenspartnern fällt – wie bei Ehegatten – auf Grund der Änderung durch das JStG 2010 keine Grunderwerbsteuer mehr an (§ 3 Nr. 4 GrEStG). Diese gilt ab dem 14.12.2010, dem Tag nach der Verkündung des JStG 2010 im BStBl (§ 23 Abs. 9 GrEStG). Das gilt z.B. beim Erwerb aus dem Nachlass durch den überlebenden Lebenspartner, Grundstückserwerb unter Lebenspartnern oder durch den früheren Lebenspartner im Rahmen der Vermögensauseinandersetzung nach Aufhebung der Lebenspartnerschaft.

• der Erwerb eines Grundstücks durch Personen, die mit dem Veräußerer in gerader Linie verwandt sind (einschließlich Stiefkindern und Ehegatten),

• der Erwerb eines geringwertigen Grundstücks (Freigrenze von 2 500 €).

Die Grunderwerbsteuerbefreiung nach § 3 Nr. 4 GrEStG erfasst nur Grundstückserwerbe zwischen Partnern einer Ehe i.S.d. bürgerlichen Rechts. Grundstücksübertragungen zwischen Partnern einer nichtehelichen Lebensgemeinschaft sind danach nicht von der GrESt befreit (BFH Urteil vom 25.4.2001, II R 72/00, BStBl II 2001, 610).

5. Berechnung der Grunderwerbsteuer

5.1. Erschließungskosten

Die Grunderwerbsteuer wird in der Regel von der Gegenleistung berechnet (§ 8 Abs. 1 GrEStG). Zur Gegenleistung gehört insbesondere jede Leistung, die der Erwerber dem Veräußerer oder einer anderen Person für den Erwerb des Grundstücks gewährt (§ 9 Abs. 1 GrEStG). Nach dem BFH-Urteil vom 15.3.2001 (II R 39/99, BFH/NV 9/2001, 1198) ist die Verpflichtung zur Übernahme künftiger Erschließungskosten kein Entgelt für den Grundstückserwerb. In einigen Sonderfällen, z.B. wenn eine Gegenleistung nicht vorhanden ist, bei Umwandlungen (» Umwandlung) oder Einbringungen (» Einbringung), wird die Steuer vom Grundbesitzwert (§ 138 Abs. 2 oder 3 BewG) berechnet (§ 8 Abs. 2 GrEStG). Die Steuer beträgt 3,5 % der Bemessungsgrundlage (§ 11 Abs. 1 GrEStG).

5.2. Herstellungskosten des Gebäudes

Wird ein unbebautes Grundstück erworben und anschließend hierauf ein Gebäude errichtet, stellt sich die Frage, ob die 3,5 %ige Grunderwerbsteuer nur auf den Grund und Boden oder vom Gesamtpreis für das fertige Objekt erhoben wird.

Maßgebend für die Antwort ist, was Käufer und Verkäufer vereinbart haben.

Ist das bebaute Gesamtwerk Gegenstand des Erwerbsvorgangs, unterliegen sämtliche Aufwendungen der Grunderwerbsteuer. Das gilt neben den Baukosten dann auch für Maklergebühren, Erschließungsbeiträge und Sonderwünsche des Bauherren. Soll hingegen erst einmal nur das Grundstück gekauft werden, wird die Abgabe nur hierauf bemessen. Dieser Weg erspart Bauwilligen schon beim Einfamilienhaus fünfstellige Beträge und kann sogar die Nachteile der zu Jahresbeginn gestrichenen Eigenheimzulage egalisieren. Diese vorteilhafte Sichtweise gilt beispielsweise, wenn Neubesitzer selbst nach einer passenden Baufirma Ausschau halten und hierbei keine Verbindung zum Verkäufer des Grund und Bodens besteht.

Aber auch bei der Aufspaltung in mehrere Abschlüsse vermutet das FA einen einheitlichen Vorgang von Grundstückskauf und Hausbau. Wer vom Bauträger Grund und Boden kauft, muss generell auch für die anschließende Herstellung Grunderwerbsteuer zahlen. Liegt ein Festpreisangebot vor oder steht die Art der Bebauung im Wesentlichen fest, ist ein sachlicher Zusammenhang gegeben. Nur wer in Eigenregie baut, spart hierauf die 3,5 %ige Abgabe.

Diese beiden Punkte versuchten Hausbesitzer bislang oft zu umgehen, indem sie beim FA den eigenen Einfluss auf die Baupläne geltend machten, in der Hoffnung, dass es durch diese Argumentation zu zwei getrennten Erwerbsvorgängen kommt und Grunderwerbsteuer nur auf den Grund und Boden anfällt.

Dieser Gestaltung hat der BFH ein Ende gesetzt (BFH Urteil vom 21.9.2005, II R 49/04, BStBl II 2006, 269). Hiernach liegt bereits dann ein einheitlicher Kauf vor, wenn der Erwerber konkret in die Gestaltung des Wunschobjekts eingreift und hierzu sogar einen eigenen Architekten einschaltet. Damit behandelt der Fiskus den Vorgang genauso, als wenn das Angebot des Verkäufers unverändert übernommen wird.

Wird ein gemeinsamer Vertrag über Grundstückskauf und Gebäudebau abgeschlossen, liegt auch bei Mitspracherechten des Neubesitzers ein einheitliches Geschäft vor, das komplett besteuert wird. Wird über getrennte Abmachungen der Grundstücksverkäufer oder ein mit ihm im Zusammenhang stehender Dritter anschließend auch mit der Errichtung des Bauwerks beauftragt, müssen schon triftige Gründe vorgelegt werden, warum die Abgabe auf die Baukosten außen vor bleiben soll. Hierzu muss der Bauherr eindeutig nachweisen, dass er bei Auswahl der Bauunternehmer frei entscheiden konnte und trotzdem den Grundstücksverkäufer oder seinen Subunternehmer beauftragt hat. Als Beleg dienen hier Angebote anderer Firmen, die der Bauherr vor seiner endgültigen Wahl nicht nur zum Schein eingeholt hat.

Mit Beschluss vom 2.4.2008 (7 K 333/06, EFG 2008, 975, LEXinform 5006527) hat das FG Niedersachsen dem EuGH folgende Frage vorgelegt: Verstößt die Erhebung der deutschen GrESt auf künftige Bauleistungen durch deren Einbeziehung in die grunderwerbsteuerliche Bemessungsgrundlage beim Erwerb eines noch unbebauten Grundstücks (sog. einheitlicher Leistungsgegenstand bestehend aus Bauleistungen sowie Erwerb des Grund und Bodens) gegen das europäische Umsatzsteuer-Mehrfachbelastungsverbot des Art. 401 der MwStSystRL, wenn die grunderwerbsteuerlich belasteten Bauleistungen zugleich als eigenständige Leistungen der deutschen USt unterliegen?

Mit Beschluss vom 27.11.2008 (C-156/08, UR 2009, 136, LEXinform 0589183) hat der EuGH klargestellt, dass die Doppelbelastung nicht gegen das Umsatzsteuer-Mehrfachbelastungsverbot des Art. 401 MwStSystRL verstößt. In dem vom EuGH entschiedenen Fall hatten die Käufer von einer Grundstücksgesellschaft ein unbebautes Grundstück erworben. Sie hatten sodann ein Bauunternehmen mit der Errichtung eines Einfamilienhauses auf diesem Grundstück beauftragt. Wegen der Personenidentität zwischen dem Geschäftsführer der Bauunternehmung und dem Gesellschafter der Grundstücksgesellschaft hatte das FA eine Verflechtung angenommen und bei der Grunderwerbsteuer nicht nur den Wert des unbebauten Grundstücks, sondern auch den der Bauleistungen zu Grunde gelegt. Das vorlegende FG Niedersachsen hatte Bedenken wegen der doppelten Erfassung der Bauleistungen mit Umsatz- und Grunderwerbsteuer im Hinblick auf Art. 401 der MwStSystRL gehabt. Diese hat der EuGH nicht geteilt (s.a. LEXinform 1618255).

5.3. Maklergebühr

Die Vfg. der OFD Hannover vom 10.9.2008 (S 4521 – 98 – StO 262, LEXinform 5231686) nimmt zu der Maklergebühr als Gegenleistung für die Ermittlung der Grunderwerbsteuer Stellung. Beauftragt ein Grundstückseigentümer einen Makler mit der Vermittlung des Grundstücksverkaufs, so schuldet der Verkäufer, falls nicht abweichende Vereinbarungen getroffen werden, dem Makler beim Zustandekommen des Kaufvertrags eine Vergütung. Entsprechend der Lage auf dem Grundstücksmarkt wird jedoch in den Verträgen zwischen den Maklern und den Grundstückseigentümern in aller Regel vereinbart, dass diese von der Zahlung einer Maklergebühr frei bleiben und dass die Gebühr allein vom Käufer getragen werden soll. Hat der Makler einen Kaufinteressenten gefunden, so kommt zwischen dem Makler und dem Käufer ebenfalls ein Maklervertrag zustande. Die darin vereinbarte, vom Käufer zu tragende Maklergebühr stellt eine eigene Schuld des Erwerbers dar, die nicht zur Gegenleistung gehört (BFH Urteil vom 14.10.1981, II R 23/80, BStBl II 1982, 138). Das gilt auch dann, wenn die vom Erwerber zu entrichtende Gebühr wirtschaftlich ganz oder z.T. die Vergütung mit umfasst, die bei einer anderen Marktlage vom Verkäufer an den Makler zu zahlen gewesen wäre. Unerheblich ist, welche Partei die Dienste des Maklers als erste in Anspruch genommen hat.

Die Maklergebühr kann demnach nur dann zur Gegenleistung gerechnet werden, wenn im Grundstückskaufvertrag der Erwerber ausdrücklich die Schuld des Verkäufers übernimmt.

Fehlt ein derartiger ausdrücklicher Hinweis oder ist im Kaufvertrag lediglich der Hinweis aufgenommen worden, dass der Erwerber die Maklerkosten, in welcher Höhe auch immer, zu zahlen hat, ist hierin allein kein Hinweis darauf zu sehen, dass der Erwerber eine Schuld des Verkäufers übernommen hat. Es kann in diesem Hinweis grundsätzlich nur eine Bestätigung der originären Gebührenschuld des Erwerbers gesehen werden.

5.4. Grundstücksveräußerungen mit Solar- und Photovoltaikanlagen

Der Erlass der Finanzbehörde Hamburg vom 8.7.2008 (53 – S 4521 – 009/06, LEXinform 5231629) nimmt zum Umfang der Gegenleistung bei Grundstücksveräußerungen mit Solar- bzw. Photovoltaikanlagen Stellung.

Danach ist der auf thermische Solaranlagen/Solarkraftwerke entfallende Teil des Kaufpreises in die grunderwerbsteuerliche Bemessungsgrundlage einzubeziehen und unterliegt der GrESt.

Photovoltaikanlagen sind wie folgt zu behandeln:

Abb.: Grundstücksveräußerungen mit Photovoltaikanlagen

6. Befugnis zur Bestimmung des Steuersatzes

Nach Art. 105 Abs. 2a GG haben die Länder die Befugnis zur Bestimmung des Steuersatzes bei der Grunderwerbsteuer (Gesetz zur Änderung des Grundgesetzes vom 28.8.2006, BGBl I 2006, 2034).

Derzeit liegt der Satz für die Grunderwerbsteuer in den meisten Bundesländern bei 3,5 % des Kaufpreises. Ab 2011 haben vier Bundesländer ihre Sätze angehoben:

• Saarland: 4 %,

• Niedersachsen: 4,5 %,

• Bremen: 4,5 %,

• Brandenburg: 5 %.

Ab 2013 soll in Schleswig-Holstein der Steuersatz 5 % vom Kaufpreis betragen.

7. Steuerschuldner

Steuerschuldner sind nach § 13 Nr. 1 GrEStG regelmäßig die an einem Erwerbsvorgang als Vertragsteile beteiligten Personen.

8. Auswirkung der Grunderwerbsteuer auf das Entgelt für steuerpflichtige Grundstückslieferungen bei der USt

8.1. Ermittlung der Bemessungsgrundlage

Die Bemessungsgrundlage für an Grundstückserwerber verkaufte Grundstücke ergibt sich aus § 10 Abs. 1 UStG. Danach wird der Umsatz bei Lieferungen nach dem Entgelt bemessen. Entgelt ist alles, was der Leistungsempfänger aufwendet, um die Leistung zu erhalten, abzüglich der USt. Demnach ist beim Kauf einer Sache das Entgelt für die Lieferung regelmäßig der Kaufpreis. Dies gilt auch für den Grundstückskauf. Nur der Kaufpreis bildet den Wert der Gegenleistung für das Grundstück; die Kosten der Beurkundung des Kaufvertrages und der Auflassung, der Eintragung ins Grundbuch und der zu Eintragungen erforderlichen Erklärungen, die der Käufer zu tragen hat (§ 448 Abs. 2 BGB) und die GrESt, die der Käufer vereinbarungsgemäß zahlt, erhöhen das Entgelt für die Grundstückslieferung nicht. Grundstücksveräußerer und Grundstückserwerber sind zwar regelmäßig Gesamtschuldner der GrESt; sie sind deshalb im Verhältnis zueinander zu gleichen Teilen verpflichtet, soweit nicht ein anderes bestimmt ist (§ 426 Abs. 1 BGB); dies besagt aber nicht, dass der Grundstückserwerber, wenn er vereinbarungsgemäß die GrESt übernimmt, mit der Zahlung der GrESt zur Hälfte die GrESt-Schuld der Veräußerers tilgt (so aber noch Abschn. 149 Abs. 7 UStR). Der Grundstückserwerber, der die Zahlung der GrESt vertraglich übernommen hat, tilgt mit der Zahlung der GrESt seine eigene Steuerschuld; die GrESt zählt zu den Kosten des Grunderwerbs, ohne in das dem Veräußerer zustehende Entgelt einzugehen (BFH Urteil vom 20.12.2005, V R 14/04, BFH/NV 206, 1233).

Das BMF äußert sich mit Schreiben vom 25.9.2007 (BStBl I 2007, 716) zur GrESt als Bemessungsgrundlage für die USt bei Grundstückskaufverträgen. Das BFH-Urteil vom 9.11.2006 (V R 9/04, BStBl II 2007, 285) ist in allen offenen Fällen anzuwenden (s.a. Abschn. 149 Abs. 7 Satz 5 und 6 UStR 2008). Der BFH beruft sich dabei auf sein Urteil vom 20.12.2005 (V R 14/04, BFH/NV 2006, 1233). Die insoweit entgegenstehenden Regelungen in Abschn. 149 Abs. 7 Sätze 5 und 6 UStR 2005 sowie das Beispiel hierzu, wonach bei einer Grundstücksveräußerung die Hälfte der gesamtschuldnerisch von Erwerber und Veräußerer geschuldeten Grunderwerbsteuer zum Entgelt für die Grundstücksveräußerung gehört, wenn die Parteien des Grundstückskaufvertrags vereinbaren, dass der Erwerber die Grunderwerbsteuer allein zu tragen hat, sind daher ab dem Datum der Veröffentlichung dieses Urteils im BStBl II nicht mehr anwendbar. Es wird nicht beanstandet, wenn sich Erwerber und Veräußerer hinsichtlich bis zum 30.9.2007 abgeschlossener Grundstückskaufverträge auf die bisherige Regelung des Abschn. 149 Abs. 7 Sätze 5 und 6 UStR 2005 berufen. Bei Grundstückskaufverträgen, für die nach § 13b Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 UStG der Leistungsempfänger Steuerschuldner ist, reicht es aus, wenn sich der Erwerber auf die bisherige Regelung beruft.

8.2. Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers

Mit dem Haushaltsbegleitgesetz 2004 vom 29.12.2003 (BGBl I 2003, 3076) wurde u.a. § 13b Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 UStG geändert. Die Änderung zu § 13b UStG hat zur Folge, dass bei allen Umsätzen, die unter das GrEStG fallen und bei denen nach § 9 UStG auf die Steuerbefreiung des § 4 Nr. 9 Buchst. a UStG verzichtet worden ist, nicht mehr der Veräußerer, sondern nach § 13b Abs. 2 UStG der Erwerber Schuldner der USt ist, sofern er ein Unternehmer oder eine juristische Person des öffentlichen Rechts ist.

Diese Erweiterung der » Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers auf alle umsatzsteuerpflichtigen Umsätze, die unter das GrEStG fallen, ist mit Wirkung ab 1.4.2004 in Kraft getreten und grundsätzlich auf alle Umsätze anzuwenden, die nach dem 31.3.2004 bewirkt werden. Zur Anwendung im Einzelnen wird auf das BMF-Schreiben vom 31.3.2004 (BStBl I 2004, 453) verwiesen.

Zu den Auswirkungen der Änderung des § 13b UStG auf die grunderwerbsteuerliche Bemessungsgrundlage gilt Folgendes:

In Optionsfällen wird die USt zwingend vom Erwerber geschuldet; sie ist damit nicht mehr Bestandteil der grunderwerbsteuerlichen Gegenleistung (Erlass FinMin Baden-Württemberg vom 22.6.2004, 3 – S 4521/24, DB 2004, 1464, LEXinform 0578426).

9. Festsetzung der Grunderwerbsteuer und Erteilung einer Unbedenklichkeitsbescheinigung

Alle Vorgänge, die der Grunderwerbsteuer unterliegen, müssen dem zuständigen FA angezeigt werden (§ 18 Abs. 1 und § 19 Abs. 1 GrEStG). Der Inhalt der Anzeigen wird im Einzelnen durch § 20 GrEStG geregelt. Durch das JStG 2010 wurde die Anzeigepflicht nach § 20 Abs. 1 Nr. 1 und Abs. 2 GrEStG für Grundstückserwerbe ab dem Tag nach der Verkündung des JStG 2010, also ab dem 14.12.2010, um die steuerliche Identifikationsnummer (§ 139b AO) oder die Wirtschafts-Identifikationsnummer (§ 139c AO) erweitert. Damit erhält die Finanzverwaltung einen eindeutigen Anknüpfungspunkt, um die für die Beteiligten zuständigen (Ertrag- und Umsatzsteuer-)Finanzämter verwaltungsökonomisch zu ermitteln.

Das Finanzamt setzt die Steuer durch schriftlichen Steuerbescheid fest. Die Steuer wird einen Monat nach der Bekanntgabe des Steuerbescheids fällig (§ 15 GrEStG). Wenn die Steuer gezahlt ist, erteilt das FA eine Unbedenklichkeitsbescheinigung, ohne die der Erwerber eines Grundstücks nicht in das Grundbuch eingetragen werden darf (§ 22 GrEStG).

Zuständig ist das FA, in dessen Bezirk das Grundstück liegt (§ 17 Abs. 1 GrEStG).

10. Ertragshoheit

Das Aufkommen der Grunderwerbsteuer steht den Ländern zu. Die Länder können das Steueraufkommen ganz oder teilweise den Gemeinden und Gemeindeverbänden überlassen.

11. Verwandte Lexikonartikel

» Erbbaurecht

» Grunderwerbsteuer durch Änderung des Gesellschafterbestandes

» Herstellungskosten

» Steuerbefreiungen gem. § 4 UStG

» Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers

» Verzicht auf Steuerbefreiungen nach § 9 UStG