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1. Allgemeiner Überblick

§ 35a EStG enthält Steuerermäßigungen für

• geringfügige haushaltsnahe Beschäftigungsverhältnisse i.S.d. § 35a Abs. 1 (» Haushaltsnahe Beschäftigungsverhältnisse) EStG,

• sozialversicherungspflichtige haushaltsnahe Beschäftigungsverhältnisse und

• haushaltsnahe Dienstleistungen i.S.d. § 35a Abs. 2 EStG (» Haushaltsnahe Dienstleistungen, » Heimunterbringung) sowie für

• Handwerkerleistungen i.S.d. § 35a Abs. 3 EStG.

2. Anhebung des Förderhöchstbetrages

2.1. Anwendungszeitpunkt

Zum Anwendungszeitpunkt der Gesetzesänderung zur Anhebung des Förderhöchstbetrages nimmt die OFD Frankfurt mit Vfg. vom 3.5.2010 (S 2296b A – 1 – St 225, LEXinform 5232733) Stellung. Aufgrund Gesetzesänderung wurde der Förderhöchstbetrag der Steuerermäßigung für die Inanspruchnahme von Handwerkerleistungen im Haushalt von 600 € auf 1 200 € angehoben (§ 35a EStG i.d.F. des Gesetzes zur Umsetzung steuerrechtlicher Regelungen des Maßnahmenpakets »Beschäftigungssicherung durch Wachstumsstärkung« vom 21.12.2008, verkündet zum 29.12.2008 (BGBl I 2008, 2896), geändert durch das Gesetz zur Förderung von Familien und haushaltsnahen Dienstleistungen vom 22.12.2008, verkündet zum 29.12.2008 (BGBl I 2008, 2955)). Gemäß der Anwendungsregel zum § 52 Abs. 50b EStG gilt die Neuregelung erstmals für Aufwendungen, die im Veranlagungszeitraum 2009 geleistet und deren zugrunde liegende Leistung nach dem 31.12.2008 erbracht worden sind. Entgegenstehenden Presseberichten, wonach die Anhebung des Förderhöchstbetrags aufgrund einer »Gesetzespanne« bereits ab dem Veranlagungszeitraum 2008 Anwendung finde, ist nicht zu folgen.

Das FG Münster hat mit Beschluss vom 11.12.2009 (10 V 4132/09 E, LEXinform 5009618) in einem Verfahren über die Aussetzung der Vollziehung keinen ernsthaften Zweifel daran gehabt, dass der auf 1 200 € heraufgesetzte Ermäßigungshöchstbetrag für die Inanspruchnahme von Handwerkerleistungen erst ab dem Jahr 2009 gilt (s.a. Pressemitteilung des FG Münster vom 15.1.2010, LEXinform 0434844).

Auch die FG Köln (5 K 2763/09, EFG 2010, 800, LEXinform 5009964 – rechtskräftig –) und Rheinland-Pfalz (3 K 2002/09, EFG 2010, 725, LEXinform 5009692) haben mit Urteilen vom 11.12.2009 bzw. 26.1.2010 entschieden, dass kein Zweifel daran besteht, dass der Gesetzgeber die erhöhte Absetzbarkeit von Handwerkerleistungen erst ab dem VZ 2009 regeln wollte. In beiden Fällen hat das Gericht die Revision nicht zugelassen, da keine Fälle grundsätzlicher Bedeutung gegeben waren und die vorliegenden Streitfälle ohne weiteres auf der Grundlage der bisherigen Rechtsprechung des BFH und des BVerfG zu entscheiden waren.

Gegen das Urteil des FG Rheinland-Pfalz wurde am 15.3.2010 Nichtzulassungsbeschwerde unter dem Az. VI B 37/10 eingelegt. Solange über diese NZB nicht entschieden ist, können entsprechende Einsprüche mit Zustimmung des Einspruchsführers gem. § 363 Abs. 2 Satz 1 AO ruhen; Aussetzung der Vollziehung ist nicht zu gewähren.

Das Niedersächsische FG hat mit Urteil vom 2.3.2010 (16 K 381/09, LEXinform 5010021) entschieden, dass die Heraufsetzung des Höchstbetrages der Steuerermäßigung nach § 35a EStG erst mit Wirkung ab dem Veranlagungszeitraum 2009 gilt.

Durch das FamLeistG vom 22.12.2008 (BGBl I 2008, 2955) wird § 35a EStG komplett neu gefasst. Nach § 52 Abs. 50b EStG ist § 35a EStG i.d.F. des FamLeistG erstmals für im VZ 2009 geleistete Aufwendungen anzuwenden, soweit die den Aufwendungen zu Grunde liegenden Leistungen nach dem 31.12.2008 erbracht worden sind.

Zur Übersicht s. » Haushaltsnahe Dienstleistungen. Das BMF-Schreiben vom 15.2.2010 (BStBl I 2010, 140) ersetzt das BMF-Schreiben vom 26.10.2007 (BStBl I 2007, 783); dies wiederum ersetzt ab dem VZ 2006 die BMF-Schreiben vom 1.11.2004 (BStBl I 2004, 958) und vom 3.11.2006 (BStBl I 2006, 711).

2.2. Übergangsregelung

Für die Höhe der zulässigen Steuerermäßigung nach den zum 1.1.2009 in Kraft getretenen Gesetzesänderungen kommt es nach § 52 Abs. 50b Satz 4 und 5 EStG darauf an, wann die den Aufwendungen zugrunde liegende Leistung erbracht worden ist. Danach gilt der erhöhte Förderbetrag erstmals für Aufwendungen, die im Veranlagungszeitraum 2009 bezahlt und deren zugrunde liegende Leistungen nach dem 31.12.2008 erbracht worden sind. Die höheren Förderbeträge sind daher z.B. nicht zu gewähren, wenn

• haushaltsnahe Dienstleistungen oder Handwerkerleistungen 2008 erbracht worden sind, die Rechnung aber erst im Veranlagungszeitraum 2009 bezahlt wurde,

• im Fall von Wohnungseigentümern und Mietern die Jahresabrechnung 2008 erst im Jahr 2009 durch die Eigentümerversammlung genehmigt worden ist, die zugrunde liegenden Leistungen aber schon 2008 erbracht wurden.

In diesen Fällen richtet sich die Steuerermäßigung auch im Veranlagungszeitraum 2009 noch nach den Höchstbeträgen des § 35a EStG a.F. Sind dem Stpfl. im Veranlagungszeitraum 2009 weitere nach § 35a EStG begünstigte Aufwendungen entstanden, bei denen sowohl die Durchführung als auch die Bezahlung der Leistung erst 2009 erfolgte, richtet sich die Bemessung der Steuermäßigung für diese Aufwendungen nach § 35a EStG i.d.F. des FamLeistG. Die für Maßnahmen aus dem Veranlagungszeitraum 2008 im Veranlagungszeitraum 2009 geltend zu machenden Aufwendungen einschließlich der für den Veranlagungszeitraum 2009 zu gewährenden Steuerermäßigungsbeträge dürfen die jeweiligen Höchstbeträge nach § 35a EStG i.d.F. des FamLeistG insgesamt nicht überschreiten. Auf den für den Veranlagungszeitraum 2009 maßgebenden Höchstbetrag nach § 35a Abs. 3 EStG von 1.200 € werden ggf. im Jahr 2009 in Anspruch genommene Steuerermäßigungsbeträge für Handwerkerleistungen aus 2008, max. also bis 600 €, angerechnet. Es ist nicht möglich, im Jahr 2009 beide Höchstbetragsregelungen für Handwerkerleistungen kumulativ in Anspruch zu nehmen. Bei Aufwendungen für sozialversicherungspflichtige Beschäftigungen oder für die Inanspruchnahme von haushaltsnahen Dienstleistungen gilt Entsprechendes (Rz. 48 des BMF-Schreibens vom 15.2.2010, BStBl I 2010, 140).

3. Die Handwerkerleistungen i.S.d. § 35a Abs. 3 EStG im Einzelnen

3.1. Haushalt des Steuerpflichtigen

Die handwerklichen Tätigkeiten für Renovierungs-, Erhaltungs- und Modernisierungsmaßnahmen müssen in einem innerhalb der EU oder des EWR liegenden Haushalt des Stpfl. erbracht werden (Rz. 14 ff. des BMF-Schreibens vom 15.2.2010, BStBl I 2010, 140). Zum Haushalt des Stpfl. s. die Erläuterungen unter » Haushaltsnahe Beschäftigungsverhältnisse.

3.2. Wohnungswechsel, Umzug

Mit Vfg. vom 30.1.2009 (Kurzinfo ESt 3/2009, LEXinform 5232515) nimmt die OFD Münster zur Steuerermäßigung für haushaltsnahe Dienstleistungen und Handwerkerleistungen im Zusammenhang mit dem Ein- und Auszug Stellung. Die Gewährung der Steuerermäßigung gem. § 35a Abs. 2 und Abs. 3 EStG setzt u.a. voraus, dass eine haushaltsnahe Dienstleistung/Handwerkerleistung im EU-/EWR-Haushalt des Stpfl. erbracht worden ist. Hat ein Stpfl. seinen Haushalt durch Umzug in eine andere Wohnung oder in ein anderes Haus verlegt, gelten Maßnahmen zur Beseitigung der durch die bisherige Haushaltsführung veranlassten Abnutzung (z.B. Renovierungsarbeiten) noch als im »alten« Haushalt erbracht.

Die Inanspruchnahme der Steuerermäßigung nach § 35a EStG setzt in diesen Fällen aber voraus, dass die Maßnahmen in einem engen zeitlichen Zusammenhang mit dem Umzug stehen. Für die Frage, ab wann bzw. bis wann es sich um einen Haushalt des Stpfl. handelt, ist

• bei einem Mietverhältnis der im Mietvertrag vereinbarte Beginn des Mietverhältnisses oder bei Beendigung das Ende der Kündigungsfrist und

• bei einem Kauf/Verkauf der Übergang von Nutzen und Lasten (= wirtschaftliches Eigentum) entscheidend.

Ein früherer oder späterer Zeitpunkt für den Einzug oder Auszug kann durch geeignete Unterlagen nachgewiesen werden (z.B. Meldebestätigung der Gemeinde, Bestätigung des Vermieters). In Zweifelsfällen kann auch auf ein eventuell gefertigtes Übergabe-/Übernahmeprotokoll abgestellt werden (s.a. Rz. 19 des BMF-Schreibens vom 15.2.2010, BStBl I 2010, 140).

Mit Urteil vom 21.5.2010 (14 K 1141/08 E, LEXinform 5010377) hat das FG Münster entschieden, dass Arbeiten vor dem Abriss eines Hauses nicht zu den haushaltsnahen Dienstleistungen bzw. Handwerkerleistungen gehören. Werden auf einem Grundstück bereits Gartenarbeiten ausgeführt, noch bevor darauf ein Haus errichtet wird, sind die Aufwendungen nicht als haushaltsnahe Dienstleistungen abzugsfähig. In einem solchen Fall besteht noch nicht der erforderliche Haushalt.

3.3. Inanspruchnahme von Handwerkerleistungen

§ 35a Abs. 3 EStG begünstigt alle handwerklichen Tätigkeiten, unabhängig davon, ob es sich um regelmäßig vorzunehmende Renovierungsarbeiten oder um Erhaltungs- und Modernisierungsmaßnahmen handelt (Rz. 20 des BMF-Schreibens vom 15.2.2010, BStBl I 2010, 140). Auch Aufwendungen für die Reparatur von Haushaltsgeräten oder Einrichtungsgegenständen sind begünstigt. Eine beispielhafte Aufzählung begünstigter und nicht begünstigter handwerklicher Tätigkeiten enthält Anlage 1 des BMF-Schreibens vom 15.2.2010 (BStBl I 2010, 140).

Zu den handwerklichen Tätigkeiten zählen u.a. (Anlage 1 des BMF-Schreibens vom 15.2.2010, BStBl I 2010, 140):

• Abflussrohrreinigung,

• Arbeiten an Innen- und Außenwänden,

• Arbeiten am Dach, an der Fassade, an Garagen, o.Ä.,

• Arbeitskosten für das Aufstellen eines Baugerüstes (nicht Miete und Materialkosten),

• Dachrinnenreinigung,

• Gebühren für den Schornsteinfeger oder für die Kontrolle von Blitzschutzanlagen,

• Hausanschlüsse (z.B. Kabel für Strom oder Fernsehen),

• Maßnahmen der Gartengestaltung,

• Klavierstimmer,

• Modernisierung des Badezimmers,

• Modernisierung oder Austausch der Einbauküche,

• Pflasterarbeiten auf dem Wohngrundstück,

• Reparatur oder Austausch von Bodenbelägen (z.B. Teppichboden, Parkett, Fliesen),

• Reparatur oder Austausch von Fenstern und Türen,

• Reparatur, Wartung oder Austausch von Heizungsanlagen, Elektro-, Gas- und Wasserinstallationen,

• Reparatur und Wartung von Gegenständen im Haushalt des Stpfl. (z.B. Waschmaschine, Geschirrspüler, Herd, Fernseher, Personalcomputer und andere Gegenstände, die in der Hausratversicherung mitversichert werden können),

• Streichen/Lackieren von Türen, Fenstern (innen und außen), Wandschränken, Heizkörpern und -rohren,

• Wartung des Feuerlöschers,

unabhängig davon, ob die Aufwendungen für die einzelne Maßnahme Erhaltungs- oder Herstellungsaufwand darstellen. Handwerkliche Tätigkeiten im Rahmen einer Neubaumaßnahme sind nicht begünstigt. Als Neubaumaßnahme gelten alle Maßnahmen, die im Zusammenhang mit einer Nutz- oder Wohnflächenschaffung bzw. -erweiterung anfallen.

Mit Urteil vom 11.12.2008 (2 K 100/08–1, LEXinform 5007724) hat das FG Bremen über die Zuordnung von Malerarbeiten zu den haushaltsnahen Dienst- oder Handwerkerleistungen entschieden. Bei Malerarbeiten im Treppenhaus und im Flur des zu eigenen Wohnzwecken genutzten Hauses handelt es sich nicht um nach § 35a Abs. 2 Satz 1 EStG geförderte haushaltsnahe Dienstleistungen, sondern um Handwerkerleistungen für Renovierungsmaßnahmen, für die ausschließlich die Steuerermäßigung nach § 35a Abs. 3 EStG in Anspruch genommen werden kann. Auch wenn der Höchstbetrag der Steuerermäßigung nach § 35a Abs. 3 EStG von 1 200 € bereits durch Aufwendungen für Handwerkerleistungen (Arbeitskosten) i.H.v. 6 000 € voll ausgeschöpft wird, ist es nicht möglich, insoweit einen noch nicht ausgeschöpften Höchstbetrag der Steuerermäßigung nach § 35a Abs. 2 Satz 1 EStG von weiteren 4 000 € in Anspruch zu nehmen. Das Urteil entspricht der Verwaltungsregelung in Rz. 10 und 20 des BMF-Schreibens vom 15.2.2010 (BStBl I 2010, 140).

Die Anwendungsbereiche der Abs. 2 und 3 des § 35a EStG überschneiden sich nach dem Willen des Gesetzgebers nicht. Sämtliche unter Abs. 3 fallende Handwerkerleistungen bzw. handwerkliche Leistungen sind auch dann nur nach Abs. 3 steuerbegünstigt, wenn man sie auch als haushaltsnahe Dienstleistungen qualifizieren könnte, wie z.B. üblicherweise von den Haushaltsangehörigen selbst erbrachte Schönheitsreparaturen oder kleinere Ausbesserungsarbeiten.

Das beauftragte Unternehmen muss nicht in die Handwerksrolle eingetragen sein; es können auch Kleinunternehmer i.S.d. § 19 Abs. 1 UStG mit der Leistung beauftragt werden.

Aufwendungen für technische Prüfdienste sind nicht begünstigt, da sie vergleichbar mit Gutachtertätigkeiten sind (vgl. auch Anlage 1 des BMF-Schreibens vom 15.2.2010, BStBl I 2010, 140). Die Aufwendungen, bei denen eine Gutachtertätigkeit im Vordergrund steht, sind nicht begünstigt. Ebenfalls nicht begünstigt sind Verwaltergebühren für den Hausverwalter einer Wohnungseigentümergemeinschaft.

Durch das JStG 2007 vom 13.12.2006 (BGBl I 2006, 2878) wird eine Doppelförderung dadurch vermieden, dass Maßnahmen, die nach dem CO₂-Gebäudesanierungsprogramm der KfW Förderbank gefördert werden, von der steuerlichen Förderung ausgeschlossen sind. Der Ausschluss der steuerlichen Förderung gilt sowohl bei Inanspruchnahme eines zinsverbilligten Darlehens als auch bei Erhalt eines Zuschusses. Dies gilt mit Wirkung seit dem VZ 2006, soweit die den Aufwendungen zugrunde liegenden Leistungen nach dem 31.12.2005 erbracht worden sind (§ 52 Abs. 50b EStG).

3.4. Heimunterbringung

Zu den begünstigten haushaltsnahen Dienstleistungen bzw. Handwerkerleistungen bei einer Heimunterbringung gehören neben den in dem eigenständigen und abgeschlossenen Haushalt des Stpfl. durchgeführten und individuell abgerechneten Leistungen (z.B. Reinigung des Appartements, Pflege- oder Handwerkerleistungen im Appartement) u.a. die Hausmeisterarbeiten, die Gartenpflege sowie kleinere Reparaturarbeiten, die Dienstleistungen des Haus- und Etagenpersonals sowie die Reinigung der Gemeinschaftsflächen, wie Flure, Treppenhäuser und Gemeinschaftsräume (BFH Urteil vom 29.1.2009, VI R 28/08, BStBl II 2010, 166). Reparatur- und Instandsetzungskosten, die ausschließlich auf Gemeinschaftsflächen entfallen, sind regelmäßig nicht begünstigt. Dies gilt unabhängig davon, ob es sich um kalkulatorische Kosten handelt oder die Aufwendungen gegenüber dem Heimbewohner (einzeln) abgerechnet werden. Die Tätigkeit von Haus- und Etagendamen, deren Aufgabe neben der Betreuung des Bewohners noch zusätzlich in der Begleitung des Stpfl., dem Empfang von Besuchern und der Erledigung kleiner Botengänge besteht, ist grundsätzlich den haushaltsnahen Dienstleistungen zuzurechnen (Rz. 17 und 25 des BMF-Schreibens vom 15.2.2010, BStBl I 2010, 140).

4. Anspruchsberechtigte

4.1. Steuerpflichtiger als Auftraggeber

Der Stpfl. kann die Steuerermäßigung nach § 35a Abs. 3 EStG grundsätzlich nur dann in Anspruch nehmen, wenn er Auftraggeber ist (Rz. 22 des BMF-Schreibens vom 15.2.2010, BStBl I 2010, 140). Zur Berücksichtigung der Handwerkerleistungen in den Fällen des abgekürzten Vertragswegs s. Beispiele.

4.2. Wohnungseigentümergemeinschaften

Besteht ein Beschäftigungsverhältnis zu einer Wohnungseigentümergemeinschaft (z.B. bei Reinigung und Pflege von Gemeinschaftsräumen) oder ist eine Wohnungseigentümergemeinschaft Auftraggeber der handwerklichen Leistung, kommt für den einzelnen Wohnungseigentümer eine Steuerermäßigung in Betracht, wenn in der Jahresabrechnung

• die im Kj. unbar gezahlten Beträge nach den begünstigten haushaltsnahen Beschäftigungsverhältnissen, Dienstleistungen und Handwerkerleistungen (§ 35a Abs. 1, Abs. 2 und Abs. 3 EStG) jeweils gesondert aufgeführt sind,

• der Anteil der steuerbegünstigten Kosten (Arbeits- und Fahrtkosten), ausgewiesen ist und

• der Anteil des jeweiligen Wohnungseigentümers individuell errechnet wurde.

Hat die Wohnungseigentümergemeinschaft zur Wahrnehmung ihrer Aufgaben und Interessen einen Verwalter bestellt und ergeben sich die Angaben nicht aus der Jahresabrechnung, ist der Nachweis durch eine Bescheinigung des Verwalters über den Anteil des jeweiligen Wohnungseigentümers zu führen. Ein Muster für eine derartige Bescheinigung ist als Anlage 2 zum BMF-Schreiben vom 15.2.2010 (BStBl I 2010, 140) beigefügt (s.a. Rz. 23 und 24 des BMF-Schreibens vom 15.2.2010, BStBl I 2010, 140). Zur Berücksichtigung der Steuerermäßigung nach § 35a EStG durch Mitglieder von Wohnungseigentümergemeinschaften sowie durch Mieter siehe die Vfg. der OFD Münster vom 17.12.2007 (Kurzinformation ESt Nr. 034/2007, DStR 2008, 254, LEXinform 5231216). Wenn in der ESt-Erklärung die Steuerermäßigung nach § 35a EStG beantragt wird, diese aber wegen fehlender Bescheinigung bzw. Jahresabrechnung nicht gewährt werden kann, ist die Veranlagung in diesem Punkt nach § 165 Abs. 1 AO vorläufig durchzuführen (» Vorläufige Steuerfestsetzung).

Nach Rdnr. 42 des BMF-Schreibens vom 15.2.2010 (BStBl I 2010, 140) sind Aufwendungen für regelmäßig wiederkehrende Dienstleistungen i.S.v. § 35a Abs. 2 Satz 1 EStG (wie z.B. Reinigung des Treppenhauses, Gartenpflege, Hausmeister) grundsätzlich im Jahr der Vorauszahlungen zu berücksichtigen. Dies gilt auch für Aufwendungen bezüglich haushaltsnaher sozialversicherungspflichtiger Beschäftigungsverhältnisse i.S.v. § 35a Abs. 2 Satz 1 EStG. Zu den regelmäßig wiederkehrenden Leistungen gehören z.B. auch Wartungsarbeiten und Arbeiten des Schornsteinfegers, die nach § 35a Abs. 2 Satz 1 EStG begünstigt sind. Einmalige Aufwendungen (wie z.B. Handwerkerrechnungen für Instandhaltungsarbeiten), die regelmäßig zu den Leistungen i.S.d. § 35a Abs. 3 EStG gehören, sind dagegen erst im Jahr der Genehmigung der Jahresabrechnung zu berücksichtigen und damit grundsätzlich in dem Kj., in dem der Wohnungseigentümer die Jahresabrechnung bzw. Verwalterbescheinigung erhalten hat. Nach Rdnr. 42 Sätze 3 und 4 des BMF-Schreibens ist es aber auch nicht zu beanstanden, wenn Wohnungseigentümer die gesamten Aufwendungen erst in dem Jahr geltend machen, in dem die Jahresabrechnung im Rahmen der Eigentümerversammlung genehmigt worden ist, also der Stpfl. die Abrechnung bzw. Bescheinigung erhalten hat. Entsprechend haben auch Mieter die Möglichkeit, die begünstigten Aufwendungen erst für das Jahr geltend zu machen, in dem sie die Nebenkostenabrechnung erhalten haben.

4.3. Mieter und Heimbewohner

Auch der Mieter einer Wohnung bzw. der Heimbewohner (» Heimunterbringung) kann die Steuerermäßigung nach § 35a EStG beanspruchen, wenn die von ihm zu zahlenden Nebenkosten Beträge umfassen, die für ein haushaltsnahes Beschäftigungsverhältnis, für haushaltsnahe Dienstleistungen oder für handwerkliche Tätigkeiten geschuldet werden und sein Anteil an den vom Vermieter bzw. vom Träger des Heimes unbar gezahlten Aufwendungen entweder aus der Jahresabrechnung hervorgeht oder durch eine Bescheinigung des Vermieters oder seines Verwalters bzw. des Trägers des Heimes nachgewiesen wird (s.a. » Heimunterbringung und Rz. 16 des BMF-Schreibens vom 15.2.2010, BStBl I 2010, 140).

Die Vfg. der OFD Koblenz vom 6.3.2008 (S 2296b A – St 323, LEXinform 5231321) nimmt sehr ausführlich dazu Stellung, unter welchen Voraussetzungen Bewohner eines Heimes die Steuerermäßigung für haushaltsnahe Dienstleistungen nach § 35a Abs. 2 und Abs. 3 EStG beanspruchen können. Zu den Voraussetzungen zur Inanspruchnahme von haushaltsnahen Dienstleistungen durch die Bewohner eines Altenheims/Wohnstifts s.a. das Urteil des FG Hamburg vom 5.5.2008 (6 K 175/05, LEXinform 5006698). Weitere Einzelheiten s. unter » Heimunterbringung.

Der BFH hat mit Urteil vom 29.1.2009 (VI R 28/08, BStBl II 2010, 166) seine Rechtsprechung zur Steuerermäßigung für haushaltsnahe Dienstleistungen nach § 35a EStG fortgeführt und entschieden, dass auch der Bewohner eines Wohnstifts die Steuerermäßigung für vom Betreiber des Stifts erbrachte Leistungen in Anspruch nehmen kann. Auch hier gilt, wie für jede Steuerermäßigung nach § 35a EStG, dass eine Rechnung über die erbrachten Dienstleistungen erstellt werden muss. Aus dieser Rechnung müssen sich nicht nur Erbringer und Empfänger, sondern auch Art, Zeitpunkt und Inhalt der Dienstleistung sowie die dafür vom Stpfl. jeweils geschuldeten Entgelte ergeben.

Im vom BFH entschiedenen Streitfall hatte ein Bewohner eines Wohnstifts die Steuerermäßigung nach § 35a EStG für die Kosten der Dienstleistungen geltend gemacht, die ihm im Wohn- und Betreuungsbereich erbracht worden waren. Diese entstanden insbesondere für Hausmeistertätigkeiten, für Reinigung des Apartments sowie der Gemeinschaftsflächen und für das Vorhalten von Haus- und Etagendamen, die zur Begleitung der Bewohner, zur Erledigung kleiner Botengänge und zur Erbringung von Betreuungsleistungen zur Verfügung standen. Aus mehreren vom Betreiber des Wohnstifts stammenden Schreiben ergaben sich diese Dienstleistungen sowie die dafür bezahlten Entgelte.

Nachdem das FA die Steuerermäßigung abgelehnt hatte, entsprach das FG der dagegen erhobenen Klage und sprach die begehrte Steuerermäßigung i.H.v. 600 € zu (Urteil des FG Hamburg vom 5.5.2008, 6 K 175/05, LEXinform 5006698). Der BFH bestätigte diese Entscheidung. Die Steuerermäßigung werde für Dienstleistungen im privaten Haushalt gewährt. Ein solcher Haushalt könne grundsätzlich auch von dem Bewohner eines Wohnstifts geführt werden. Zu den haushaltsnahen Dienstleistungen gehörten Tätigkeiten, die gewöhnlich durch Mitglieder des privaten Haushalts oder dort Beschäftigter erledigt würden und regelmäßig anfielen. Die vom Stpfl. in Anspruch genommenen Tätigkeiten des Wohnstiftbetreibers seien solche haushaltsnahen Dienstleistungen (s.a. Pressemitteilung des BFH Nr. 30/09 vom 1.4.2009, LEXinform 0432948).

5. Umfang der begünstigten Aufwendungen

Für Aufwendungen für die Inanspruchnahme von Handwerkerleistungen (Arbeitskosten) kann ein Abzug von der Steuerschuld i.H.v. 20 % der Aufwendungen, höchstens 1 200 €, vorgenommen werden. Durch das Konjunkturpaket der Bundesregierung (Gesetz zur Umsetzung steuerrechtlicher Regelungen des Maßnahmenpakets »Beschäftigungssicherung durch Wachstumsstärkung« vom 21.12.2008 (BGBl I 2008, 2896) wird der Höchstbetrag von bisher 600 € auf 1 200 € verdoppelt. Damit sind Aufwendungen für Arbeitskosten bis zu 6 000 € begünstigt. Die neue Höchstgrenze ist erstmals anzuwenden bei Aufwendungen, die im Veranlagungszeitraum 2009 geleistet und deren zu Grunde liegende Leistungen nach dem 31.12.2008 erbracht worden sind (§ 52 Abs. 50b EStG). S.a. die Vfg. der OFD Frankfurt vom 3.5.2010 (S 2296b A – 1 – St 225, LEXinform 5232733) zur Anwendung der Gesetzesänderung sowie den Mustereinspruch der DATEV-Redaktion LEXinform vom 9.6.2010 unter LEXinform 0922207.

Die Steuerermäßigung für Aufwendungen ist ausgeschlossen, wenn diese zu den Betriebsausgaben oder Werbungskosten gehören (Rz. 27 des BMF-Schreibens vom 15.2.2010, BStBl I 2010, 140; § 35a Abs. 5 Satz 1 EStG).

Nach § 35a Abs. 3 i.V.m. Abs. 5 EStG sind nur die Aufwendungen für die Inanspruchnahme der haushaltsnahen Tätigkeit selbst, für Pflege- und Betreuungsleistungen bzw. für Handwerkerleistungen einschließlich der in Rechnung gestellten Maschinen- und Fahrtkosten begünstigt. Materialkosten oder sonstige im Zusammenhang mit der Dienstleistung bzw. den Handwerkerleistungen gelieferte Waren (z.B. Fliesen, Tapeten, Farbe oder Pflastersteine) bleiben außer Ansatz. Dies gilt nicht für Verbrauchsmittel (z.B. Schmier-, Reinigungs- oder Spülmittel, Streugut; Rz. 35 des BMF-Schreibens vom 15.2.2010, BStBl I 2010, 140). Aufwendungen, bei denen die Entsorgung im Vordergrund steht, sind nicht begünstigt. Etwas anderes gilt, wenn die Entsorgung als Nebenleistung zur Hauptleistung anzusehen ist (z.B. Fliesenabfuhr bei Neuverfliesung eines Bades, Grünschnittabfuhr bei Gartenpflege).

Der Anteil der Arbeitskosten muss grundsätzlich anhand der Angaben in der Rechnung gesondert ermittelt werden können. Auch eine prozentuale Aufteilung des Rechnungsbetrages in Arbeitskosten bzw. Materialkosten durch den Rechnungsaussteller ist zulässig. Bei Wartungsverträgen ist es nicht zu beanstanden, wenn der Anteil der Arbeitskosten, der sich auch pauschal aus einer Mischkalkulation ergeben kann, aus einer Anlage zur Rechnung hervorgeht. Abschlagszahlungen können nur dann berücksichtigt werden, wenn hierfür eine Rechnung vorliegt, welche die Voraussetzungen des § 35a EStG erfüllt. Ein gesonderter Ausweis der auf die Arbeitskosten entfallenden USt ist nicht erforderlich (Rz. 36 des BMF-Schreibens vom 15.2.2010, BStBl I 2010, 140).

Aufwendungen für Handwerkerleistungen, die im Zusammenhang mit Versicherungsschadensfällen entstehen, können nur berücksichtigt werden, soweit sie nicht von der Versicherung erstattet werden. Dabei sind nicht nur erhaltene, sondern auch in späteren Veranlagungszeiträumen zu erwartende Versicherungsleistungen zu berücksichtigen (Rz. 37 des BMF-Schreibens vom 15.2.2010, BStBl I 2010, 140).

Für die Inanspruchnahme der Steuerermäßigung ist auf den Veranlagungszeitraum der Zahlung abzustellen (§ 11 Abs. 2 EStG und Rz. 40 des BMF-Schreibens vom 15.2.2010, BStBl I 2010, 140).

Bei Wohnungseigentümern und Mietern ist es erforderlich, dass die auf den einzelnen Wohnungseigentümer und Mieter entfallenden Aufwendungen für Handwerkerleistungen entweder in der Jahresabrechnung gesondert aufgeführt oder durch eine Bescheinigung des Verwalters oder Vermieters nachgewiesen sind. Aufwendungen für regelmäßig wiederkehrende Dienstleistungen (wie z.B. Reinigung des Treppenhauses, Gartenpflege, Hausmeister) werden grundsätzlich anhand der geleisteten Vorauszahlungen im Jahr der Vorauszahlungen berücksichtigt, einmalige Aufwendungen (wie z.B. Handwerkerrechnungen) dagegen erst im Jahr der Genehmigung der Jahresabrechnung. Es ist aber auch nicht zu beanstanden, wenn Wohnungseigentümer die gesamten Aufwendungen erst in dem Jahr geltend machen, in dem die Jahresabrechnung im Rahmen der Eigentümerversammlung genehmigt worden ist. Entsprechendes gilt für die Nebenkostenabrechnung der Mieter (Rz. 42 und 43 des BMF-Schreibens vom 15.2.2010, BStBl I 2010, 140).

Pastoren können eine Steuerermäßigung gemäß § 35a EStG für Handwerkerleistungen an ihrer Dienstwohnung geltend machen, soweit von ihrem Gehalt eine Pauschale für Schönheitsreparaturen abgezogen worden ist. In Anbetracht des Förderzwecks des § 35a EStG ist eine derartige wirtschaftliche Betrachtung angemessen. Ggf. ist eine Aufteilung der Pauschale in Materialaufwand und begünstigten Personalaufwand vorzunehmen (Urteil FG Niedersachsen vom 23.2.2010, 16 K 422/09, LEXinform 5010117, Rev. eingelegt, Az. BFH: VI R 18/10). Die Steuerermäßigung des § 35a Abs. 2 EStG kann nicht auf der Grundlage des Personalkostenanteils an den Renovierungsmaßnahmen in Ansatz gebracht werden.

Die Kläger haben die Handwerkerleistungen zumindest nicht in voller Höhe bezahlt. Denn die einzigen Zahlungen, die die Kläger im Streitjahr für Modernisierungs- und Renovierungsleistungen geleistet haben, sind die vom Gehalt abgezogenen Pauschalen für Schönheitsreparaturen i.H.v. monatlich 77,96 €, d.h. im Kj. 935,52 €. Ansonsten sind die Rechnungen unmittelbar von der evangelisch-lutherischen Landeskirche und mittelbar über die Pauschalen von anderen Pastoren bezahlt worden. Ein höherer Betrag als Bemessungsgrundlage für die Steuerermäßigung des § 35a EStG als diese 935,52 € kommt nicht in Betracht.

Die Höchstbeträge nach § 35a EStG können nur haushaltsbezogen in Anspruch genommen werden (§ 35a Abs. 5 Satz 4 EStG). Leben z.B. zwei Alleinstehende im gesamten Veranlagungszeitraum in einem Haushalt und sind beide Auftraggeber haushaltsnaher Dienstleistungen oder von Handwerkerleistungen, erfolgt die Aufteilung der Höchstbeträge grundsätzlich nach Maßgabe der jeweiligen Aufwendungen, es sei denn, es wird einvernehmlich eine andere Aufteilung gewählt. Dies gilt auch für Partner einer eingetragenen Lebenspartnerschaft (Rz. 50 des BMF-Schreibens vom 15.2.2010, BStBl I 2010, 140).

6. Nachweisführung

Durch das JStG 2008 vom 20.12.2007 (BGBl I 2007, 3150) tritt ab 1.1.2008 eine Beweiserleichterung ein. Die Nachweise müssen nun nicht mehr der ESt-Erklärung beigefügt werden. Nach § 35a Abs. 5 Satz 3 EStG ist Voraussetzung für die Inanspruchnahme der Steuerermäßigung, dass der Stpfl. für die Aufwendungen eine Rechnung erhalten hat und die Zahlung auf das Konto des Erbringers der Leistung erfolgt ist (Rz. 44 und 45 des BMF-Schreibens vom 15.2.2010, BStBl I 2010, 140).

Bei Wohnungseigentümern und Mietern sind die Jahresabrechnung oder die Bescheinigung der Verwalters oder Vermieters mit der Antragstellung vorzulegen.

Die Zahlung auf das Konto des Erbringers der Leistung erfolgt in der Regel durch Überweisung. Beträge, für deren Begleichung ein Dauerauftrag eingerichtet worden ist oder die durch eine Einzugsermächtigung abgebucht oder im Wege des Online-Bankings überwiesen wurden, können i.V.m. dem Kontoauszug, der die Abbuchung ausweist, anerkannt werden. Dies gilt auch bei Übergabe eines Verrechnungsschecks oder der Teilnahme am Electronic-Cash-Verfahren oder am elektronischen Lastschriftverfahren. Barzahlungen können nicht anerkannt werden. Siehe dazu die Erläuterungen unter » Haushaltsnahe Dienstleistungen und das BFH-Urteil vom 20.11.2008 (VI R 14/08, BStBl II 2009, 307), nach dem die Barzahlung die Steuerermäßigung des § 35a EStG ausschließt (Rz. 46 des BMF-Schreibens vom 15.2.2010, BStBl I 2010, 140).

7. Zahlungen vom Konto eines Dritten

Handwerkerleistungen nach § 35a Abs. 3 EStG können im abgekürzten Zahlungsweg vom Konto eines Dritten bezahlt werden. Das in § 35a Abs. 5 Satz 3 EStG normierte Erfordernis unbarer Zahlungsvorgänge wird durch die Zulassung des abgekürzten Zahlungswegs nicht berührt. Ein Erfordernis, dass das Geld vom Konto der Kläger selbst überwiesen sein muss, lässt sich nicht herleiten (Sächsisches FG Urteil vom 18.9.2009, 4 K 645/09, LEXinform 5009223; Rz. 47 des BMF-Schreibens vom 15.2.2010, BStBl I 2010, 140; s.a. Beispiele 5 bis 7).

8. Literaturhinweise

Heß u.a., Problemfall § 35a EStG – Steuerermäßigung für jedermann?, DStR 2007, 1804; Nolte, Haushaltsnahe Dienstleistungen und haushaltsnahe Beschäftigungsverhältnisse – Anmerkungen zum BMF-Schreiben vom 26.10.2007 und zu den Änderungen des § 35a EStG durch das JStG 2008, NWB Fach 3, 14895; Bernhard, Haushaltsnahe Beschäftigungsverhältnisse und Dienstleistungen – Gegenüberstellung der alten und neuen Rechtslage, NWB Fach 3, 14991; Nolte, Kinderbetreuung und haushaltsnahe Dienstleistungen, NWB 11/2009, 772; Plenker u.a., Steuerermäßigung für haushaltsnahe Beschäftigungsverhältnisse, haushaltsnahe Dienstleistungen und Handwerkerleistungen ab 2009, DB 2009, 191.

9. Verwandte Lexikonartikel

» Drittaufwand

» Haushaltsnahe Beschäftigungsverhältnisse

» Haushaltsnahe Dienstleistungen

» Heimunterbringung

» Schönheitsreparaturen