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1. Wirkung des Familienleistungsausgleichs

Nach den in § 31 EStG niedergelegten Grundsätzen des Familienleistungsausgleichs (» Familienleistungsausgleich) wird das als Steuervergütung gewährte » Kindergeld mit dem tariflichen Kinderfreibetrag und dem Betreuungsfreibetrag des § 32 Abs. 6 EStG in der Weise verknüpft (§ 31 Satz 4 EStG), dass die für den Stpfl. günstigere Lösung bei der ESt-Veranlagung von Amts wegen berücksichtigt wird. Siehe dazu die Erläuterungen der »Günstigerrechnung« unter » Familienleistungsausgleich sowie R 31 Abs. 1 EStR

2. Freibeträge i.S.d. § 32 Abs. 6 EStG

2.1. Allgemeines

Durch das Zweite Gesetz zur Familienförderung vom 16.8.2001 (BGBl I 2001, 2074) wurde ab dem Kj. 2002 § 32 Abs. 6 EStG neu geregelt. Der Freibetrag für das sächliche Existenzminimum (Kinderfreibetrag) beträgt 1 824 €, der Betreuungs-, Erziehungs- und Ausbildungsfreibetrag beträgt 1 080 €. Durch das FamLeistG vom 22.12.2008 (BGBl I 2008, 2955) wird der Kinderfreibetrag ab 2009 von bisher 1 824 € auf 1 932 € erhöht. Durch das Wachstumsbeschleunigungsgesetz vom 22.12.2009 (BGBl I 2009, 3950) wird der Kinderfreibetrag von 1 932 € auf 2 184 € und der Betreuungsfreibetrag von 1 080 € auf 1 320 € angehoben.

2.2. Persönlicher Anwendungsbereich

Nach § 50 Abs. 1 Satz 4 EStG ist § 32 EStG nur auf unbeschränkt Stpfl. anzuwenden. Eine Berücksichtigung der Freibeträge i.S.d. § 32 Abs. 6 EStG außerhalb des Zeitraums der unbeschränkten Stpfl. der Eltern ist – auch in den Fällen des § 2 Abs. 7 Satz 3 EStG – nicht möglich (R 32.3 Satz 3 EStR). Für jeden Kalendermonat, in dem die Voraussetzungen für einen Freibetrag nach § 32 Abs. 6 EStG nicht vorliegen (Dauer der beschränkten Stpfl.), ermäßigen sich die jeweiligen Beträge um ein Zwölftel (§ 32 Abs. 6 Satz 5 EStG).

Unter den Voraussetzungen des § 1 Abs. 3 EStG können beschränkt Stpfl. auf Antrag als unbeschränkt Stpfl. behandelt werden. Für diesen Personenkreis sind die Freibeträge des § 32 Abs. 6 EStG zu berücksichtigen (» Familienbezogene Einkommensteuervergünstigungen des § 1a EStG).

Besteht nur für einen Teil des Kj. eine unbeschränkte Steuerpflicht, für den anderen Teil gar keine Stpfl., so wird ein Kinderfreibetrag nur für den Teil der unbeschränkten Stpfl. gewährt (BFH-Urteil vom 14.10.2003, VIII R 111/01, BFH/NV 2004, 331). Für den Fall, dass keine unbeschränkte, sondern nur eine beschränkte Steuerpflicht besteht, ist in § 50 Abs. 1 Satz 5 EStG angeordnet, dass u.a. auch § 32 EStG nicht anzuwenden ist. Dies muss dann erst recht für Monate gelten, in denen überhaupt keine inländische Steuerpflicht bestanden hat.

2.3. Besondere Voraussetzungen für die Berücksichtigung der Freibeträge

2.3.1. Kinder i.S.d. § 32 EStG

Die Freibeträge des § 32 Abs. 6 EStG werden für jedes zu berücksichtigende Kind des Stpfl. vom Einkommen abgezogen, wenn nach der Vergleichsrechnung die Freibeträge günstiger als das entsprechende Kindergeld sind. Kinder sind unter den Voraussetzungen des § 32 Abs. 1 bis Abs. 5 EStG zu berücksichtigen. Siehe dazu unter » Kinder, » Einkünfte und Bezüge von Kindern, » Nichteheliche Lebensgemeinschaften, » Pflegekind, » Kindesunterhalt.

Für Kinder, die ihren gesetzlichen Grundwehrdienst leisten, erhalten Eltern keine Freibeträge nach § 32 Abs. 6 EStG. Laut BFH (BFH-Beschluss vom 4.7.2001, VI B 176/00, BStBl II 2001, 675) ist diese Regelung verfassungsgemäß.

2.3.2. Verdoppelung der Freibeträge

Unter folgenden Voraussetzungen sind die Beträge zu verdoppeln (s.a. R 32.12 EStR):

• bei Ehegatten, die nach den §§ 26, 26b EStG zusammen zur ESt veranlagt werden, wenn das Kind zu beiden Ehegatten in einem Kindschaftsverhältnis steht;

• wenn der andere Elternteil verstorben oder nicht unbeschränkt einkommensteuerpflichtig ist;

• der Aufenthalt des anderen Elternteils nicht zu ermitteln ist;

• der Vater des Kindes amtlich nicht feststellbar ist;

• wenn der Stpfl. allein das Kind angenommen hat oder das Kind nur zu ihm in einem Pflegekindschaftsverhältnis steht.

2.3.3. Freibeträge für nicht unbeschränkt einkommensteuerpflichtige Kinder

Für Kinder, die nicht nach § 1 Abs. 1 oder Abs. 2 EStG unbeschränkt einkommensteuerpflichtig sind, werden gem. § 32 Abs. 6 Satz 4 EStG die Freibeträge nur gekürzt berücksichtigt. Die Kürzung erfolgt nach Maßgabe der Verhältnisse des Wohnsitzstaates. Maßgeblich für die Kürzung ist die Ländergruppeneinteilung (BMF-Schreiben vom 9.9.2008, BStBl I 2008, 936). Die Ländergruppeneinteilung ab 1.1.2010 enthält das BMF-Schreiben (koordinierter Ländererlass) vom 6.11.2009 (LEXinform 5232402).

3. Zeitanteilige Berücksichtigung

Für jeden Kalendermonat, in dem die Voraussetzungen für einen Freibetrag nicht vorliegen, ermäßigen sich die Beträge um ein Zwölftel (§ 32 Abs. 6 Satz 5 EStG).

4. Übertragung des Kinderfreibetrages

4.1. Allgemeines zur Übertragung des Kinderfreibetrages

Nach § 32 Abs. 6 Satz 6 EStG kann auf Antrag eines Elternteils der Kinderfreibetrag des anderen Elternteils auf ihn übertragen werden, wenn er, nicht jedoch der andere Elternteil, seiner Unterhaltspflicht gegenüber dem Kind für das Kalenderjahr im Wesentlichen nachkommt. Eine Übertragung ist danach nur möglich, wenn für beide Elternteile im Veranlagungszeitraum eine Unterhaltspflicht bestanden hat. Ist ein Elternteil nicht zur Leistung von Unterhalt verpflichtet, können die ihm zustehenden Freibeträge nicht auf den anderen Elternteil übertragen werden (s.a. Vfg. OFD Frankfurt vom 15.10.2007, S 2282 A – 8 – St 217, DB 2008, 91).

4.2. Erfüllung der Unterhaltspflicht

4.2.1. Die gesetzliche Unterhaltspflicht

4.2.1.1. Allgemeiner Überblick

Die gesetzliche Unterhaltspflicht regeln die §§ 1601 ff. BGB. Danach sind Verwandte gerader Linie gesetzlich verpflichtet, einander Unterhalt zu gewähren. Unterhaltsberechtigt sind somit Kinder gegenüber ihren Eltern. Voraussetzung ist allerdings, dass das Kind außerstande ist, sich selbst zu unterhalten. So kann ein minderjähriges unverheiratetes Kind von seinen Eltern, auch wenn es Vermögen hat, die Gewährung von Unterhalt insoweit verlangen, als die Einkünfte seines Vermögens und der Ertrag seiner Arbeit zum Unterhalt nicht ausreichen. Ein Elternteil ist dann nicht unterhaltspflichtig, wenn er bei Berücksichtigung seiner sonstigen Verpflichtungen außerstande ist, ohne Gefährdung seines angemessenen Unterhalts den Unterhalt zu gewähren.

4.2.1.2. Unterscheidung in Betreuungs- und Barunterhalt

Das Zivilrecht unterscheidet zwischen:

4.2.2. Wesentliche Erfüllung der Unterhaltsverpflichtung

Ein Elternteil kommt seiner Barunterhaltsverpflichtung gegenüber dem Kind im Wesentlichen nach, wenn er sie mindestens zu 75 % erfüllt. Der Elternteil, in dessen Obhut das Kind sich befindet, erfüllt seine Unterhaltsverpflichtung in der Regel durch die Pflege und Erziehung des Kindes. Diese Verwaltungsauffassung hat der BFH mit Urteil vom 12.4.2000 (VI R 148/97, BFH/NV 2000, 1194) bestätigt. Zum Kindesunterhalt s.a. » Kindesunterhalt.

4.3. Nichterfüllung der konkreten Unterhaltsverpflichtung

Die Übertragung des (halben) Kinderfreibetrages von dem einen Elternteil auf den anderen Elternteil setzt voraus, dass der Elternteil, dessen Kinderfreibetrag auf den anderen übertragen werden soll, konkret unterhaltspflichtig ist und dieser Unterhaltspflicht nur ungenügend nachkommt. Ist ein Elternteil nicht zur Leistung von Unterhalt verpflichtet, z.B. weil er nicht leistungsfähig ist, so darf der ihm zustehende Kinderfreibetrag nicht nach § 32 Abs. 6 Satz 4 bzw. Satz 7 EStG auf den anderen Elternteil übertragen werden (BFH-Urteil vom 25.7.1997, VI R 107/96, BStBl II 1998, 329 und H 32.13 [Fehlende Unterhaltsverpflichtung] EStH).

4.4. Ermittlung der wesentlichen Unterhaltsverpflichtung

Maßgebend ist nicht der abstrakte Unterhaltsbedarf des Kindes, sondern die konkrete Höhe der Unterhaltsverpflichtung der Eltern, die sich in erster Linie aus gerichtlichen Titeln oder sonstigen Vereinbarungen ergibt und im Übrigen nach § 1603 BGB zu ermitteln ist (R 32.13 Abs. 1 EStR). Auch die Düsseldorfer Tabelle kann einen Anhaltspunkt über die Höhe der Barunterhaltsverpflichtung geben (» Kindesunterhalt). Kommt ein Elternteil seiner Unterhaltsverpflichtung nach Maßgabe seiner Leistungsfähigkeit nach, so darf der ihm zustehende Kinderfreibetrag auch dann nicht auf den anderen Elternteil übertragen werden, wenn sein Beitrag zum Unterhaltsbedarf des Kindes verhältnismäßig geringfügig ist (BFH-Urteil vom 12.4.2000, VI R 148/97, BFH/NV 2000, 1194 und BFH-Urteil vom 25.7.1997, VI R 113/95 BStBl II 1998, 433 und H 32.13 [Konkrete Unterhaltsverpflichtung] EStH).

Nach der Entscheidung des BFH ist für die Beantwortung der Frage, ob der Stpfl. seine Unterhaltsverpflichtung im Wesentlichen erfüllt hat, wie folgt vorzugehen:

1. Die Unterhaltsverpflichtung wurde durch eine gerichtliche Entscheidung festgelegt:

   Betragen die tatsächlichen Unterhaltszahlungen mindestens 75 % der gerichtlich festgelegten Unterhaltsverpflichtungen, so kommt der Stpfl. seiner Unterhaltsverpflichtung im Wesentlichen nach.

2. Die Unterhaltsverpflichtung wurde nicht durch eine gerichtliche Entscheidung festgelegt:

   Zunächst ist der tatsächliche Bedarf des Kindes nach der Düsseldorfer Tabelle zu ermitteln. Die sich danach ergebende Leistungspflicht ist allerdings von den dem Verpflichteten tatsächlich zur Verfügung stehenden Mitteln abhängig. Stehen dem Verpflichteten genügend Mittel zur Verfügung und betragen die tatsächlich geleisteten Unterhaltszahlungen mindestens 75 % des tatsächlichen Unterhaltsbedarfs des Kindes, so kommt der Stpfl. seiner Unterhaltspflicht im Wesentlichen nach. Stehen dem Verpflichteten jedoch nicht genügend Mittel zur Verfügung, um den tatsächlichen Unterhaltsbedarf des Kindes zu decken, so richtet sich seine Leistungspflicht nach der Höhe der ihm zur Verfügung stehenden Mittel. Betragen die tatsächlich geleisteten Unterhaltszahlungen mindestens 75 % der vom Nettoeinkommen ermittelten Unterhaltspflicht, so kommt der Stpfl. seiner Unterhaltspflicht im Wesentlichen nach.

4.5. Verfahrensablauf

Beantragt ein Elternteil die Übertragung des Kinderfreibetrags, muss er die Voraussetzungen dafür darlegen. In Zweifelsfällen ist dem anderen Elternteil Gelegenheit zu geben, sich zu dem Sachverhalt zu äußern. Werden die Freibeträge für Kinder im Rahmen der Veranlagung auf den Stpfl. übertragen, ist dies dem FA des anderen Elternteils mitzuteilen. Weist der andere Elternteil allerdings im Rahmen seines Veranlagungsverfahrens nach, dass er seine Unterhaltspflicht im Wesentlichen erfüllt hat, ist dies wiederum dem FA des Elternteils mitzuteilen, der ursprünglich die Übertragung beantragt hatte. Wegen der einschlägigen Änderungsvorschriften s. R 32.13 Abs. 4 EStR.

Zu einem sich anschließenden Einspruchsverfahren ist der jeweils andere Elternteil hinzuzuziehen. Die Hinzuziehung kann ausnahmsweise unterbleiben, wenn der Einspruch offensichtlich unzulässig ist, z.B. wegen Fristversäumnis. Die beabsichtigte Hinzuziehung ist zunächst dem Einspruchsführer mitzuteilen und erst auszusprechen, wenn dieser daraufhin den Einspruch nicht zurücknimmt.

Im Schriftverkehr mit dem Hinzugezogenen und bei Zustellung der Einspruchsentscheidung an diesen ist darauf zu achten, dass dem Hinzugezogenen nur solche Angaben über die steuerlichen Verhältnisse des Einspruchsführers mitgeteilt werden, die unmittelbar mit der Übertragung der Freibeträge für Kinder zusammenhängen. Insbesondere darf die für den Hinzugezogenen bestimmte Ausfertigung der Einspruchsentscheidung weder Steuerbeträge noch Hinweise auf etwaige andere Streitpunkte des Einspruchsverfahrens enthalten.

5. Übertragung des Betreuungsfreibetrages

Nach § 32 Abs. 6 Satz 6 Halbsatz 2 EStG kann der Freibetrag für den Betreuungs- und Erziehungs- oder Ausbildungsbedarf bei minderjährigen Kindern auch abweichend vom Kinderfreibetrag von einem Elternteil auf den anderen Elternteil übertragen werden. Der Betreuungsfreibetrag wird von dem Elternteil, in dessen Wohnung das Kind nicht gemeldet ist, auf den anderen Elternteil, in dessen Wohnung das Kind gemeldet ist, übertragen. Dieser andere Elternteil muss die Übertragung beantragen. Allein der Antrag ist entscheidend für eine zwangsweise Übertragung. Die Übertragung hängt nicht davon ab, dass der andere Elternteil seine Unterhaltspflicht verletzt oder der Übertragung zugestimmt hat (BFH-Urteil vom 18.5.2006, III R 71/04, BStBl II 2008, 352). Die Übertragung ist nur für Monate möglich, in denen das Kind noch minderjährig ist.

6. Übertragung der Freibeträge auf die Stief- und Großelternteile

Nach § 32 Abs. 6 Satz 7 EStG ist die Übertragung auf Stiefelternteile und Großeltern möglich. Diese müssen entweder die Übertragung beantragen oder die Eltern bzw. der Elternteil muss der Übertragung zustimmen. Voraussetzung für eine Übertragung ist weiterhin, dass das Kind in den Haushalt der Großeltern (des Großelternteils) oder in den Haushalt des Stiefelternteils aufgenommen ist. Der Kinderfreibetrag und der Freibetrag für den Betreuungs- und Erziehungs- oder Ausbildungsbedarf können jedoch nur einheitlich übertragen werden (Vfg. OFD Frankfurt vom 15.10.2007, S 2282 A – 8 – St 217, DB 2008, 91).

Ein »Stiefelternteil« kann eine Stiefmutter oder ein Stiefvater sein. Die vorstehenden Begriffe oder der Begriff »Stiefkind« werden im BGB nicht verwendet (s. aber § 1371 Abs. 4 BGB). Der BFH hat als »Stiefkind« das Kind des Ehepartners angesehen (BFH-Urteil vom 31.1.1973, II R 10/68, BStBl II 1973, 454). Dies entspricht auch dem allgemeinen Sprachgebrauch, wonach unter Stiefmutter die zweite Frau des Vaters und unter Stiefvater der zweite Mann der Mutter und unter einem Stiefkind der Sohn oder die Tochter des Ehepartners verstanden wird. Danach kann »Stiefelternteil« nur der Ehegatte eines Elternteils sein. Für das Kind der Partnerin einer gleichgeschlechtlichen Lebensgemeinschaft kann kein Kinderfreibetrag berücksichtigt werden (BFH-Urteil vom 20.4.2004 VIII R 88/00, BFH/NV 2004, 1103).

7. Kinderbedingte Vergünstigungen

Voraussetzung für viele kinderbedingte Vergünstigungen ist, dass der Stpfl. für ein Kind einen Kinderfreibetrag, einen Betreuungsfreibetrag oder » Kindergeld erhält. Zu den damit im Zusammenhang stehenden Vergünstigungen siehe » Kindervergünstigungen.

8. Verfassungsmäßigkeit der Kinderfreibeträge und des Ausbildungsfreibetrags ab 2002

Zur Verfassungsmäßigkeit von Familienleistungsausgleich und Ausbildungsfreibetrag bei auswärtig untergebrachten volljährigen Kindern hat das Sächsische FG mit Urteil vom 15.11.2007 (4 K 17/05, EFG 2009, 836, LEXinform 5005733, Revision eingelegt, Az. BFH: III R 111/07, LEXinform 0179467) entschieden, dass mit dem in § 32 Abs. 6 EStG für das sächliche Existenzminimum vorgesehenen Kinderfreibetrag und dem Freibetrag für den Betreuungs- und Erziehungs- oder Ausbildungsbedarf der Gesetzgeber keine unzulässige Typisierung vorgenommen hat. Es ist auch nicht zu beanstanden, dass im Wege der sog. Günstigerprüfung (» Familienleistungsausgleich) die steuerliche Freistellung des Existenzminimums eines Kindes einschließlich des Betreuungs- und Erziehungs- oder Ausbildungsbedarfs entweder durch die Freibeträge nach § 32 Abs. 6 EStG oder durch das Kindergeld bewirkt wird. Die Vorschrift des § 33a Abs. 2 EStG lässt sich hinsichtlich der Verfassungsmäßigkeit des Ausbildungsfreibetrags für auswärtig untergebrachte volljährige Kinder für Veranlagungszeiträume ab 2002 nicht isoliert würdigen. Eine Gesamtbetrachtung im Rahmen des Familienleistungsausgleichs ergibt, dass sich der Freibetrag der Höhe nach noch innerhalb der zulässigen Typisierung bewegt. Weitere Erläuterungen s. » Ausbildungsfreibetrag.

9. Verwandte Lexikonartikel

» Einkünfte und Bezüge von Kindern

» Familienleistungsausgleich

» Kinder

» Kinderbetreuungskosten

» Kindergeld

» Kindervergünstigungen