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1. Überblick

Für die Ermittlung des zu versteuernden Einkommens von » Kapitalgesellschaften gelten nach § 8 Abs. 1 KStG die Vorschriften des EStG. Daher gilt die Regelung des § 10d EStG zum Verlustabzug entsprechend.

Als Mantelkauf wird der Erwerb von Kapitalgesellschaften, die im Wesentlichen über kein eigenes Vermögen, aber über steuerliche Verlustvorträge (» Verlustvortrag und -rücktrag) verfügen, bezeichnet. Von der erwerbenden Gesellschaft kann der »Verlustmantel« grundsätzlich zur Steuerersparnis genutzt werden, indem die erworbenen Verlustvorträge mit den eigenen (verlagerten) Gewinnen unter Beachtung von § 10d EStG verrechnet werden. Diese Art der Verlustverwertung wird jedoch bis einschließlich VZ 2007 durch § 8 Abs. 4 KStG (erstmals eingeführt durch das StRefG 1990 vom 22.6.1988, BGBl I 1988, 1093) und ab VZ 2008 durch § 8c KStG (eingeführt durch das UntStReformG 2008 vom 14.8.2007, BGBl I 2007, 1912) erheblich erschwert. Nach § 8 Abs. 4 KStG ist ein » Verlustabzug i.S.v. § 10d EStG nur dann möglich, wenn die Körperschaft, die den Verlustabzug vornehmen will, mit der Körperschaft, die den Verlust erlitten hat, sowohl rechtlich als auch wirtschaftlich identisch ist (§ 8 Abs. 4 Satz 1 KStG). Nach § 8c KStG n.F. reicht bereits eine schädliche Anteilsübertragung zum Untergang nicht genutzter Verluste aus. Wesentliche Fragen zum Mantelkauf sind umstritten.

2. Der Mantelkauftatbestand bis einschließlich VZ 2007

Die rechtliche Identität einer Kapitalgesellschaft (» Kapitalgesellschaften) ändert sich durch einen Anteilseignerwechsel nicht. Daher war nach § 8 Abs. 4 KStG bei Anteilseignerwechseln bis zum 31.12.2006 ein weiteres (kumulatives) Identitätskriterium nötig, um eine Verlustverwertung auf den Fall zu beschränken, dass die Kapitalgesellschaft, die den Verlust nutzen wollte, auch wirtschaftlich betrachtet mit der Kapitalgesellschaft, die den Verlust erlitten hatte, identisch war: die sog. wirtschaftliche Identität. Dieser bedurfte es nur dann ausnahmsweise nicht, wenn eine » Sanierung des Geschäftsbetriebes bezweckt war.

2.1. Rechtliche Identität

Die rechtliche Identität betrifft die rechtliche Situation der Kapitalgesellschaft (» Kapitalgesellschaften) selbst. Diese ändert sich bei einem »Mantelkauf« nicht, da lediglich die Anteilseigner der Gesellschaft wechseln. Die rechtliche Identität stellt somit im Hinblick auf § 8 Abs. 4 KStG regelmäßig kein Problem dar.

2.2. Wirtschaftliche Identität

In der Praxis entscheidendes Kriterium bei § 8 Abs. 4 KStG ist, dass die den » Verlustabzug begehrende Kapitalgesellschaft mit der den Verlust erlittenen Kapitalgesellschaft wirtschaftlich identisch ist (vgl. hierzu ausführlich BMF vom 16.4.1999, BStBl I 1999, 455). Dies ist nach § 8 Abs. 4 Satz 2 KStG insbesondere dann nicht der Fall, wenn

• mehr als 50 % der Anteile an der Kapitalgesellschaft übertragen werden und

• die Kapitalgesellschaft ihren Geschäftsbetrieb mit überwiegend neuem » Betriebsvermögen fortführt oder wieder aufnimmt, es sei denn, dies dient allein der » Sanierung des verlustverursachenden Geschäftsbetriebes.

2.2.1. Anteilsübertragung

Für eine Übertragung von mehr als der Hälfte der Anteile an der Kapitalgesellschaft (» Kapitalgesellschaften) ist das » Nennkapital der Kapitalgesellschaft maßgeblich, wobei eigene Anteile das Nennkapital kürzen. Unmaßgeblich ist, ob die Übertragung entgeltlich oder unentgeltlich erfolgt, nur der Übergang durch Erbfall sowie die Erbauseinandersetzung sollen nicht mitgezählt werden.

Die Übertragung kann auch auf unterschiedliche Erwerber (Neu- als auch Altgesellschafter) und in mehreren Erwerbsvorgängen erfolgen; die mehrfache Übertragung des nämlichen Anteils wird allerdings nur einmal gezählt. Voraussetzung für die Zusammenrechnung mehrerer Anteilsübertragungen ist, dass die Anteilsübertragungen in einem zeitlichen Zusammenhang stehen. Hierfür geht die Finanzverwaltung von einem typisierten Zeitraum von fünf Jahren aus (BMF vom 16.4.1999, BStBl I 1999, 455, Tz. 6).

Zum Verlust der wirtschaftlichen Identität soll ferner nur der unmittelbare Anteilseignerwechsel führen (BFH Urteile vom 20.8.2003, I R 61/01, BStBl II 2004, 616 und I R 81/02, BStBl II 2004, 614). Unschädlich ist damit die mittelbare Übertragung einer über eine weitere Kapitalgesellschaft gehaltenen Beteiligung (BFH Urteil vom 20.8.2003, I R 61/01, BStBl II 2004, 616). Dies soll nach der aktuellen Rechtsprechung des BFH auch für mittelbar über » Personengesellschaften gehaltene Beteiligungen gelten (vgl. BFH Urteil vom 27.8.2008, I R 78/01, BFH/NV 2009, 497).

2.2.2. Zuführung überwiegend neuen Betriebsvermögens

Die Zuführung von überwiegend neuem » Betriebsvermögen ist gem. § 8 Abs. 4 Satz 2 KStG sowohl im Fall der Fortführung als auch im Fall der Wiederaufnahme des Geschäftsbetriebes schädlich (zur Betriebseinstellung vgl. FG Niedersachsen Urteil vom 8.12.2005, 6 K 252/02, EFG 2006, 1095). Eine Reduzierung des Geschäftsbetriebs auf einen geringfügigen Teil der bisherigen Tätigkeit, verbunden mit einer späteren Ausweitung auf eine völlig andersartige, wieder sehr viel umfangreichere Tätigkeit, kann einen mit einer Einstellung und Wiederaufnahme des Geschäftsbetriebs wirtschaftlich vergleichbaren Sachverhalt begründen (BFH Urteil vom 5.6.2007, I R 9/06, BStBl II 2008, 988). Erfolgt keine Zuführung neuen Betriebsvermögens steht dies einem Verlust der wirtschaftlichen Identität auch dann entgegen, wenn sich der Unternehmensgegenstand ändert (BFH Urteil vom 28.5.2008, I R 87/07, BFH/NV 2008, 2129).

Nach ursprünglicher Ansicht der Finanzverwaltung sollte im zeitlichen Zusammenhang von fünf Jahren seit der schädlichen Anteilsübertragung zugeführtes Betriebsvermögen berücksichtigt werden (BMF vom 16.4.1999, BStBl I 1999, 455, Tz. 12). Der BFH fordert hingegen neben dem zeitlichen Zusammenhang auch einen sachlichen Zusammenhang (BFH Urteil vom 14.3.2006, I R 8/05, BStBl II 2007, 602; BFH Beschluss vom 15.12.2004, I B 115/04, BStBl II 2005, 528; BFH Urteil vom 26.5.2004, I R 112/03, BStBl II 2004, 1085). Ein sachgerechtes Verständnis von § 8 Abs. 4 KStG verlange nämlich »eine Beherrschung des Geschehensablaufs durch die beteiligten Anteilseigner nach Maßgabe eines Gesamtplans« (BFH Urteil vom 14.3.2006, I R 8/05, BStBl II 2007, 602). Dieser sachliche Zusammenhang ließe sich dabei regelmäßig bei Vorliegen eines zeitlichen Zusammenhangs widerlegbar vermuten (vgl. BFH Urteil vom 29.4.2008, I R 91/05, BFH/NV 2008, 1965). Der BFH lehnt zudem die (lange) Fünfjahresfrist ab (BFH Urteil vom 14.3.2006, I R 8/05, BStBl II 2007, 602; BFH Beschluss vom 15.12.2004, IB 115/04, BStBl II 2005, 528; vgl. auch FG Schleswig-Holstein vom 10.6.2005, 1 K 223/02, DStRE 2006, 420). Im Urteil vom 14.3.2006 (BStBl II 2007, 602) hat der BFH entschieden, dass ein zeitlicher und sachlicher Zusammenhang nicht unterstellt werden kann, wenn Anteile mehr als ein Jahr vor einem Branchenwechsel und der Zuführung neuen Betriebsvermögens übertragen werden (vgl. zur Zuführung im selben Jahr BFH Urteil vom 29.4.2008, I R 91/05, BFH/NV 2008, 1965). Mit Schreiben vom 2.8.2007 (IV B 7 – S 2745/0, BStBl I 2007, 624) hat die Finanzverwaltung zum vorgenannten BFH-Urteil Stellung bezogen. Nach ihrer Auffassung ist die vom BFH genannte Ein-Jahresfrist bei der regelmäßigen Annahme eines »zeitlichen und sachlichen Zusammenhangs« zu kurz bemessen. Von einem zeitlichen und sachlichen Zusammenhang zwischen Anteilsübertragung und Betriebsvermögenszuführung sei regelmäßig auszugehen, wenn zwischen diesen Tatbeständen nicht mehr als zwei Jahre liegen. Liegen dazwischen mehr als zwei Jahre, kann gleichwohl bei Vorliegen entsprechender Umstände ein Verlust der wirtschaftlichen Identität eintreten. Die Finanzverwaltung hält mithin nicht länger an der in Tz. 12 des BMF-Schreibens vom 16.4.1999 (BStBl I 1999, 455) dargelegten Rechtsauffassung fest. Im Einzelfall soll nach Ansicht der Finanzverwaltung (und nach der neuesten Rspr. des FG Berlin) auch eine zeitlich vor der Anteilsübertragung erfolgte Zuführung von Betriebsvermögen schädlich sein, wenn Veräußerer und Erwerber kollusiv zusammenwirken (BMF vom 16.4.1999, BStBl I 1999, 455, Tz. 31). Nach Ansicht des BFH (Beschluss vom 22.8.2006, I R 25/06, BStBl II 2007, 793) ist ein kollusives Zusammenwirken dagegen nicht notwendig.

2.2.2.1. Mehrung des Aktivvermögens

Für die Feststellung der Betriebsvermögensmehrung ist nach Auffassung der Finanzverwaltung ausschließlich das Aktivvermögen (einschließlich nicht bilanzierter immaterieller Wirtschaftsgüter (» Immaterielle Wirtschaftsgüter)) der Gesellschaft im Zeitpunkt der schädlichen Anteilsübertragung mit dem Aktivvermögen nach Zuführung zu vergleichen (sog. bilanzielle oder saldenmäßige Betrachtungsweise; BMF vom 16.4.1999, BStBl I 1999, 455, Tz. 9; OFD Münster vom 13.8.2009, S 2745-140-St 13-33 (Ms), FR 2009, 973). Eine Mehrung des Passivvermögens ist danach bedeutungslos. Das über Einlagen (» Einlage) und Fremdmittel zugeführte bzw. finanzierte Aktivvermögen muss das bisherige Aktivvermögen übersteigen, wobei zwingend eine Zuführung von außen, d.h. von außerhalb der Gesellschaft, erforderlich ist (BMF vom 16.4.1999, BStBl I 1999, 455, Tz. 9).

Der BFH indes folgt dieser Ansicht nicht. In der jüngeren Rspr. wendet der BFH die sog. gegenständliche Betrachtungsweise an, wonach überwiegend neues » Betriebsvermögen bereits dann als zugeführt gilt, wenn die Zuführungen nur gegenständlich, also auch bei bloßem Austausch von Wirtschaftsgütern (z.B. Ersatzbeschaffung), das bisherige Aktivvermögen übersteigen (vgl. BFH Urteil vom 5.6.2007, I R 9/06, BStBl II 2008, 988; BFH Urteil vom 5.6.2007, I R 106/05, BStBl II 2008, 986; BFH Urteil vom 8.8.2001, I R 29/00, BStBl II 2002, 392; BFH Beschluss vom 19.12.2001, I R 58/01, BStBl II 2002, 395; durch BMF vom 4.12.2008, BStBl I 2008, 1033 aufgehobener Nichtanwendungserlass des BMF vom 17.6.2002, BStBl I 2002, 629). Fremdfinanzierte Anschaffungen führen zu neuem Betriebsvermögen (BFH Urteil vom 29.4.2008, I R 91/05, BFH/NV 2008, 1965). Auch die Zuführung von Umlaufvermögen und innenfinanzierte Betriebsvermögenszuführungen können dabei nach Ansicht des BFH schädlich sein, sofern es sich um einen Fall des Branchenwechsels handelt (vgl. BFH Urteil vom 5.6.2007, I R 9/06, BStBl II 2008, 988; BFH Urteil vom 5.6.2007, I R 106/05, BStBl II 2008, 986; BMF vom 4.12.2008, BStBl I 2008, 1033; OFD Münster vom 13.8.2009, S 2745-140-St 13-33 (Ms), FR 2009, 973). Eine Wiederaufnahme des Geschäftsbetriebs verbunden mit der Zuführung neuen Umlaufvermögens, jedoch ohne Branchenwechsel, soll ebenso wie eine durch die laufende Betriebsführung bedingte Erhöhung des Umlaufvermögens hingegen unschädlich sein (FG Berlin-Brandenburg Urteil vom 16.1.2008, 12 K 8403/04 B, EFG 2008, 723, vgl. auch BFH Urteil vom 1.7.2009, I R 101/08, BFH/NV 2009, 1838 sowie FG Köln Urteil vom 12.2.2009, 13 K 787/05, EFG 2009, 967). Die bloße Umschichtung der Finanzanlagen einer Kapitalgesellschaft soll ebenfalls für eine Mehrung des Aktivvermögens nicht ausreichen (BFH Urteil vom 26.5.2004, I R 112/03, BStBl II 2004, 1085).

Der gegenständlichen Betrachtungsweise folgt die Finanzverwaltung nur für den Fall des Branchenwechsels (vgl. BMF vom 16.4.1999, BStBl I 1999, 455, Tz. 10). Die Finanzverwaltung und der BFH gehen ferner übereinstimmend davon aus, dass für die Bewertung des vorhandenen und des zugeführten Vermögens die Teilwerte der Wirtschaftsgüter maßgeblich sind.

2.2.2.2. Ausnahme: Sanierung

Die Zuführung überwiegend neuen Betriebsvermögens ist nach § 8 Abs. 4 Satz 3 KStG jedoch dann unschädlich und verhindert damit nicht den Verlustabzug, wenn

• die Zuführung allein der » Sanierung dient,

• der Geschäftsbetrieb, der den Verlust verursacht hat, in einem nach dem Gesamtbild der Verhältnisse vergleichbaren Umfang erhalten wird und

• die Kapitalgesellschaft (» Kapitalgesellschaften) den Geschäftsbetrieb in diesem Umfang fünf Jahre fortführt.

Hierzu muss der Steuerpflichtige (» Steuerpflichtiger) nachweisen, dass die Kapitalgesellschaft zum einen sanierungsbedürftig war und dass zum anderen keine sog. Übersanierung erfolgte (vgl. hierzu ausführlich BMF vom 16.4.1999, BStBl I 1999, 455, Tz. 13 ff.).

2.3. Verlustabzugsverbot

Mit der qualifizierenden Anteilsübertragung und dem Verlust der wirtschaftlichen (und/oder der rechtlichen) Identität scheidet ein » Verlustabzug i.S.v. § 10d EStG aus (§ 8 Abs. 4 Satz 1 KStG). Dabei erfasst das Abzugsverbot nur den Verlustvortrag (» Verlustvortrag und -rücktrag), der bis zum Zeitpunkt der schädlichen Anteilsübertragung entstanden ist (BMF vom 4.12.2008, BStBl I 2008, 1033). Nicht betroffen sind später entstandene Verluste oder Verlustrückträge, wobei letztere nicht in vor dem Identitätsverlust liegende Zeiträume zurückgetragen werden dürfen. Das Verlustabzugsverbot gilt nach § 8 Abs. 4 Satz 4 KStG entsprechend für den Ausgleich des Verlustes, der auf die Zeit vom Beginn eines Wirtschaftsjahres (» Wirtschaftsjahr) bis zum Zeitpunkt der Anteilsübertragung entfällt.

Nach Auffassung des BFH schließt § 8 Abs. 4 KStG hingegen den Verlustabzug vom Zeitpunkt der Anteilsübertragung an aus. Zuvor festgestellte Verlustvorträge seien deshalb nur insoweit für den Verlustabzug heranzuziehen, als dieser vom anteiligen Gesamtbetrag der Einkünfte vorzunehmen ist, der auf den Zeitraum bis zur Anteilsübertragung entfällt (BFH Urteil vom 5.6.2007, I R 9/06, BStBl II 2008, 988).

2.4. Gewerbesteuer

Nach § 10a Satz 6 GewStG a.F. sind die Regelungen zum Mantelkauf gem. § 8 Abs. 4 KStG auf gewerbesteuerliche Fehlbeträge (Verlustvorträge) entsprechend anzuwenden (A 66 Abs. 1 Satz 4 GewStR 1998).

3. Mantelkauftatbestand ab VZ 2008: Änderungen durch die Unternehmensteuerreform 2008

Die Regelungen zum Mantelkauf wurden im Rahmen der Unternehmensteuerreform 2008 durch die Streichung des § 8 Abs. 4 KStG und die Einfügung von § 8c KStG neu gefasst. Auf die rechtliche und wirtschaftliche Identität wird nach dem Wortlaut des § 8c KStG nicht mehr abgestellt. Stattdessen knüpft der Untergang nicht genutzter Verluste (umfasst sind insbesondere Verluste nach §§ 2a, 10d, 15 Abs. 4, 15a und 15b EStG) ausschließlich an einen Anteilseigner- oder Stimmrechtswechsel an. Bei einem Anteils- oder Stimmrechtswechsel innerhalb von fünf Jahren zwischen 25 % und 50 % gehen ein Verlustvortrag und ein im laufenden Jahr bis zum Wechsel entstehender Verlust nach der Neuregelung quotal unter. Werden innerhalb von fünf Jahren mehr als 50 % der Anteils- oder Stimmrechte übertragen, wird ein Verlustabzug der Körperschaft vollständig untersagt. Eine entsprechende Regelung wurde ab dem VZ 2008 für den Gewerbeverlust eingeführt. Ausnahmen vom Mantelkauftatbestand gibt es seit dem VZ 2010 in Konzernfällen und bei Vorhandensein stiller Reserven.

Am 4.7.2008 hat die Finanzverwaltung ein BMF-Schreiben zu Einzelheiten der Anwendung von § 8c KStG veröffentlicht (BStBl I 2008, 736).

3.1. Schädlicher Beteiligungserwerb

Gemäß § 8c Abs. 1 Satz 1 Halbsatz 1 KStG liegt ein schädlicher Beteiligungserwerb vor, soweit innerhalb von fünf Jahren mittelbar oder unmittelbar mehr als 25 % des gezeichneten Kapitals, der Mitgliedschaftsrechte, Beteiligungsrechte oder der Stimmrechte an einer Körperschaft an einen Erwerber oder diesem nahe stehende Personen übertragen werden oder ein vergleichbarer Sachverhalt vorliegt.

3.1.1. Begriff der Anteile i.S.d. § 8c KStG

Die schädliche Anteilsübertragung bezieht sich gem. § 8c Abs. 1 Satz 1 Halbsatz 1 KStG explizit auf das gezeichnete Kapital der Gesellschaft. Genussscheine, verdecktes Eigenkapital, eigenkapitalersetzende Gesellschafterdarlehen, Bezugsrechte, stimmrechtslose Vorzugsaktien etc. dürften damit auch weiterhin nicht in die Berechnung der schädlichen Übertragungsgrenze mit einbezogen werden. Auch eine Kürzung des Nennkapitals um eigene Anteile der Gesellschaft erscheint weiterhin systemimmanent. Dagegen zählen nach dem BMF-Schreiben z.B. auch folgende Vorgänge zu den vergleichbaren Sachverhalten (Tz. 7):

• der Erwerb von Genussscheinen i.S.d. § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG;

• der Erwerb eigener Anteile, wenn sich hierdurch die Beteiligungsquoten ändern;

• die Umwandlung auf eine Verlustgesellschaft, wenn dadurch ein Beteiligungserwerb durch einen Erwerberkreis stattfindet;

• der Erwerb von stimmrechtslosen Vorzugsaktien;

• die Kapitalherabsetzung, mit der eine Änderung der Beteiligungsquoten einhergeht.

Von der Regelung betroffen ist nunmehr ausdrücklich auch die Übertragung von Stimmrechten an einer Körperschaft. Auch Stimmrechtsvereinbarungen, Stimmrechtsbindungen und der Stimmrechtsverzicht können nach dem BMF-Schreiben schädlich sein (Tz. 7).

Soweit nicht Anteile an einer Kapitalgesellschaft, sondern an einer anderen Körperschaft übertragen werden, sind insoweit die Mitgliedschafts- oder Beteiligungsrechte an der Körperschaft maßgeblich.

Von den »vergleichbaren Sachverhalten« können nach dem Wortlaut der Vorschrift bspw. auch die Vereinbarung disquotaler Gewinnausschüttungen, die Einräumung eines Nießbrauchs an Anteilen, die Begründung einer stillen Beteiligung, die Errichtung von Treuhandverhältnissen, die Einräumung einer Unterbeteiligung oder die Anteilseinziehung von GmbH-Geschäftsanteilen verbunden mit der Erhöhung der Geschäftsanteile der verbleibenden Gesellschafter erfasst sein.

3.1.2. Umfang und Form der Anteilsübertragung

Ein schädlicher Beteiligungserwerb wird bereits bei Überschreitung einer Grenze von 25 % angenommen (§ 8c Abs. 1 Satz 1 Halbsatz 1 KStG). Zur Begründung des alleinigen Abstellens auf Veränderungen der Anteilseignerebene führt der Gesetzgeber u.a. an, dass es maßgeblich sei, dass der neue Anteilseigner auf die Geschicke der Kapitalgesellschaft einwirken kann und so grundsätzlich die Möglichkeit der Steuerung der Verluste der Kapitalgesellschaft habe. Zudem ändere sich durch einen Anteilseignerwechsel das wirtschaftliche Engagement und mithin auch die wirtschaftliche Identität der Gesellschaft.

Von der Regelung des § 8c KStG ist, ebenso wie bei § 8 Abs. 4 KStG, auch weiterhin sowohl der entgeltliche als auch der unentgeltliche Anteilserwerb erfasst. Auch die Fälle der Schenkung und der (entgeltlichen) vorweggenommenen Erbfolge sind somit weiterhin schädlich (Tz. 4 BMF-Schreiben). Bislang führte zumindest der Erbfall durch eine Regelung im Erlasswege nicht zum Untergang eines bestehenden Verlustvortrages (BMF Schreiben vom 16.4.1999, BStBl I 1999, 455, Tz. 4). Dies soll gem. Tz. 4 des BMF-Schreibens vom 4.7.2008 (BStBl I 2008, 736) auch weiterhin so gehandhabt werden.

Als schädliche Beteiligungserwerbe i.S.d. § 8c KStG werden nunmehr auch ausdrücklich mittelbare Anteilsübertragungen erfasst. Insoweit ist die auf die Verlustgesellschaft durchgerechnete Beteiligungsquote zugrunde zu legen (Tz. 12 BMF-Schreiben).

Zudem sind grundsätzlich auch Anteilsübertragungen innerhalb eines Konzerns, ob unmittelbar oder mittelbar, schädlich i.S.d. § 8c KStG, es sei denn, die Konzernklausel des § 8cAbs. 1 Satz 5 KStG ist anwendbar. Auch wenn sich die unmittelbare Beteiligungsstruktur ändert, die mittelbaren Beteiligungen jedoch bestehen bleiben, ist eine schädliche Anteilsübertragung gegeben (Tz. 11 BMF-Schreiben).

Gemäß § 8c Abs. 1 Satz 4 KStG steht eine Kapitalerhöhung der Übertragung des gezeichneten Kapitals gleich, soweit sie zu einer Veränderung der Beteiligungsquoten am Kapital der Körperschaft führt. Angesprochen sind mithin die Fälle disquotaler Kapitalerhöhungen. Auch mittelbare Kapitalerhöhungen fallen insoweit in den Anwendungsbereich von § 8c Abs. 1 Satz 4 KStG (Tz. 10 BMF-Schreiben).

3.1.3. Erwerber der Anteile

Die schädliche Anteilsübertragung muss auf einen Erwerber oder diesem nahe stehende Personen (Erwerbergruppe) erfolgen (§ 8c Abs. 1 Satz 1 Halbsatz 1 KStG). Hierbei soll für die Begründung des »Nahestehens« jede rechtliche oder tatsächliche Beziehung zu einer anderen Person ausreichen (Tz. 25 des BMF-Schreibens mit Hinweis auf H 36 KStH 2006 [Kreis der nahe stehenden Personen]). In Zukunft sind mithin, im Unterschied zu § 8 Abs. 4 KStG, Anteilsübertragungen an fremde Dritte irrelevant und nicht zusammenzuzählen. Es ist künftig eine personenbezogene und keine übertragungsbezogene Betrachtungsweise geboten. Auf Anraten des Bundesrates wurde im Verlauf des Gesetzgebungsverfahrens § 8c Abs. 1 Satz 3 KStG eingefügt, wonach als ein Erwerber auch eine Gruppe von Erwerbern mit gleichgerichteten Interessen gilt. Indiz gleichgerichteter Interessen soll beispielsweise sein, dass eine Gesellschaft von den Erwerbern gemeinsam beherrscht wird (Tz. 27 BMF-Schreiben mit Hinweis auf H 36 KStH 2006 [Beherrschender Gesellschafter – gleichgerichtete Interessen]). Findet eine Abstimmung zwischen den Erwerbern statt, ist regelmäßig von gleichgerichteten Interessen auszugehen (Tz. 27 BMF-Schreiben).

3.1.4. Sukzessive Anteilsübertragungen

Gemäß § 8c Abs. 1 Satz 1, 2 KStG sind Anteilsübertragungen an einen Erwerber oder diesem nahe stehende Personen innerhalb von fünf Jahren zusammenzurechnen. Insoweit kann es zu sich überlappenden Fünf-Jahres-Zeiträumen kommen, die jeweils zur Überprüfung der Überschreitung der 25 %-Grenze bzw. der 50 %-Grenze fortgeschrieben werden müssen. Nach dem BMF-Schreiben beginnt ein Fünf-Jahres-Zeitraum mit dem ersten unmittelbaren oder mittelbaren Beteiligungserwerb an der Gesellschaft durch den Erwerberkreis. Zu diesem Zeitpunkt müssen noch kein Verlustvortrag oder nicht genutzte Verluste vorhanden sein (Tz. 17 und 23).

3.2. Ausnahmen

3.2.1. Übertragungen im Konzern

Durch das Wachstumsbeschleunigungsgesetz vom 22.12.2009 (BGBl I 2009, 3950) wurde in § 8c Abs. 1 Satz 5 KStG eine sog. Konzernklausel eingefügt. Danach liegt ein schädlicher Beteiligungserwerb nicht vor, wenn an dem übertragenden und an dem übernehmenden Rechtsträger dieselbe Person zu jeweils 100 % mittelbar oder unmittelbar beteiligt ist. Hierdurch sollen insbesondere bei konzerninternen Beteiligungserwerben, die nach dem 31.12.2009 erfolgen, die Verlustvorträge erhalten bleiben. Treten im Rahmen der Übertragung neue Gesellschafter hinzu oder sind konzernfremde Gesellschafter beteiligt, greift die Konzernklausel hingegen nicht, so dass die Privilegierung auf Fälle beschränkt ist, in denen eine Verlagerung von Verlusten auf Dritte ausgeschlossen ist.

3.2.2. Erhalt nicht genutzter Verluste in Höhe der stillen Reserven

Nach § 8c Abs. 1 Satz 6 ff. EStG i.d.F des Wachstumsbeschleunigungsgesetzes (BGBl I 2009, 3950) bleiben nicht genutzte Verluste bei Beteiligungserwerben nach dem 31.12.2009 erhalten, soweit sie bei einem schädlichen Beteiligungserwerb i.S.v. § 8c Abs. 1 Satz 1 KStG die anteiligen und bei einem schädlichen Beteiligungserwerb i.S.v. § 8c Abs. 1 Satz 2 KStG die gesamten stillen Reserven des inländischen Betriebsvermögens der Körperschaft nicht übersteigen. Hintergrund der Neuregelung ist offensichtlich die Überlegung, dass ein missbräuchlicher Mantelkauf bei Vorliegen eigener Substanz – d.h. Substanz der Körperschaft, deren Anteile erworben werden – in Form (noch nicht aufgedeckter) stiller Reserven unwahrscheinlich ist, da den Verlusten insoweit künftige Gewinnerwartungen gegenüberstehen.

Die stillen Reserven sind in Abhängigkeit vom Vorliegen der Tatbestandsvoraussetzungen des § 8c Abs. 1 Satz 1 oder Satz 2 KStG definiert als »Unterschiedsbetrag zwischen dem anteiligen oder […] dem gesamten in der steuerlichen Gewinnermittlung ausgewiesenen Eigenkapital und dem auf dieses Eigenkapital jeweils entfallenden gemeinen Wert der Anteile an der Körperschaft, soweit diese im Inland steuerpflichtig sind.«

Nach der Gesetzesbegründung soll der gemeine Wert der Anteile in den Fällen des entgeltlichen Erwerbs im Regelfall dem gezahlten Entgelt entsprechen bzw. aus dem gezahlten Entgelt abgeleitet werden. Anderenfalls müsste der Steuerpflichtige als Nachweis für die Anwendbarkeit der Ausnahmeregelung eine Unternehmensbewertung vorlegen. Stille Reserven ausländischen Betriebsvermögens und aus Beteiligungsbesitz sind nach dem Willen des Gesetzgebers – Letztere vor dem Hintergrund von § 8b Abs. 2 KStG – grundsätzlich nicht zu berücksichtigen, da nur auf die im Inland steuerpflichtigen Reserven abgestellt wird.

Im Zuge der Änderungen durch das » Jahressteuergesetz 2010 wurden § 8c Abs. 1 Satz 6 und Satz 8 KStG neu gefasst. In die Verschonungsregel des § 8c Abs. 1 Satz 6 KStG sind ab dem Veranlagungszeitraum 2010 auch stille Reserven des ausländischen Betriebsvermögens einer Körperschaft, für die Deutschland das Besteuerungsrecht zusteht, in die Ermittlung der Gesamthöhe der stillen Reserven einzubeziehen. Durch die Neufassung des § 8c Abs. 1 Satz 8 KStG wird eine geänderte Berechnung der stillen Reserven bei negativem Eigenkapital der Körperschaft eingeführt. In diesem Fall ergeben sich die stillen Reserven als Unterschiedsbetrag zwischen dem anteiligen oder dem gesamten in der steuerlichen Gewinnermittlung ausgewiesenen Eigenkapital und dem diesem Anteil entsprechenden gemeinen Wert des Betriebsvermögens der Körperschaft. Diese einschränkende Definition soll unerwünschten Verlustnutzungsfällen vorbeugen.

3.2.3. Sanierungsklausel

Durch das Bürgerentlastungsgesetz (BStBl I 2009, 1959), dem der Bundesrat am 10.7.2009 zugestimmt hat, wurde in § 8c Abs. 1a KStG eine neue Sanierungsklausel eingefügt. Durch die Sanierungsklausel wird die Mantelkaufregelung entschärft, so dass der Verlustvortrag in Sanierungsfällen weiterhin mit künftigen Gewinnen verrechnet werden kann. Die neue Klausel sollte laut der Begründung des Finanzausschusses der Bewältigung der globalen Finanz- und Wirtschaftskrise dienen. Die Neuregelung wurde daher ursprünglich lediglich für Anteilsübertragungen der VA 2008 und 2009 eingeführt. Durch das Wachstumsbeschleunigungsgesetz vom 22.12.2009 (BGBl I 2009, 3950) wurde die befristete Anwendung jedoch in eine unbefristete geändert.

Nach § 8c Abs. 1a KStG gehen nicht genutzte Verluste nicht unter, wenn der Beteiligungserwerb zum Zweck der Sanierung des Geschäftsbetriebs erfolgt. Die Sanierung ist als eine Maßnahme definiert, die darauf gerichtet ist, die Zahlungsunfähigkeit oder Überschuldung zu verhindern oder zu beseitigen und zugleich die wesentlichen Betriebsstrukturen der Körperschaft zu erhalten. Der Beteiligungserwerb muss somit zum Zeitpunkt der drohenden oder eingetretenen Zahlungsunfähigkeit oder Überschuldung stattfinden. Entsprechend der Gesetzesbegründung sind zur Bestimmung dieses Zeitkorridors die Grundsätze des Eigenkapitalersatzrechts vor Geltung des MoMiG nach §§ 32a, 32b GmbHG a.F. heranzuziehen (OFD Rheinland, Vfg. vom 30.3.2010, DStR 2010, 929, Tz. 4). Ein Erhalt der wesentlichen Betriebsstrukturen liegt nach der abschließenden Aufzählung in § 8c Abs. 1a Satz 3 KStG in folgenden Fällen vor:

• Arbeitsplätze werden nur im Rahmen einer geschlossenen Betriebsvereinbarung mit Arbeitsplatzregelung abgebaut (Nr. 1) oder

• die Summe der maßgeblichen Lohnsummen der Zielkörperschaft unterschreitet innerhalb von fünf Jahren nach dem Beteiligungserwerb nicht 400 % der Ausgangslohnsumme (Nr. 2) oder

• nach dem Beteiligungserwerb wird durch Einlagen wesentliches Betriebsvermögen zugeführt (Nr. 3).

Bei einer Betriebsvereinbarung handelt es sich um einen Vertrag zwischen Arbeitgeber und Betriebsrat, der nicht nur Rechte und Pflichten der Parteien, sondern auch verbindliche Normen für alle von der Vereinbarung betroffenen Arbeitnehmer des Betriebes enthält. Existiert in dem Betrieb kein Betriebsrat, kann die Körperschaft gleichwohl eine Vereinbarung mit ihren Arbeitnehmern treffen, die den Anforderungen an § 8c Abs. 1a Satz 3 Nr. 1 KStG entsprechen, wenn von dieser Vereinbarung mehr als die Hälfte der sozialversicherungspflichtigen Arbeitnehmer betroffen ist. Zwischen dem Beteiligungserwerb und dem Betriebsvereinbarungsabschluss muss ein sachlicher Zusammenhang bestehen. Dieser kann auch durch eine Anschlussvereinbarung begründet werden, wenn die Betriebsvereinbarung vor dem Beteiligungserwerb abgeschlossen wurde (OFD Rheinland, Vfg. vom 30.3.2010, DStR 2010, 929, Tz. 13 ff.).

Eine Erhaltung der wesentlichen Betriebsstrukturen liegt nach § 8c Abs. 1a Satz 3 Nr. 2 KStG auch vor, wenn ein in sinngemäßer Anwendung des § 13a Abs. 1 ErbStG vorzunehmender Lohnsummenvergleich gelingt. Im Durchschnitt dürfen die jährlichen Löhne nicht um mehr als 20 % sinken. Wegen Detailfragen der Lohnsummenberechnung kann wegen des gesetzlichen Verweises auf § 13a Abs. 4 ErbStG grundsätzlich auf Abschn. 8 des koordinierten Ländererlasses vom 25.6.2009 (BStBl I 2009, 713) zurückgegriffen werden. Hat die Körperschaft nicht mehr als 10 (ab VZ 2010: 20) Arbeitnehmer, so ist die Lohnsummenregelung nicht anwendbar und zur Begründung der Sanierungsklausel sind nur die beiden Fälle in § 8c Abs. 1a Satz 3 Nr. 1 und 3 KStG einschlägig (OFD Rheinland, Vfg. vom 30.3.2010, DStR 2010, 929, Tz. 16 ff.).

Die Variante des § 8c Abs. 1a Satz 3 Nr. 3 KStG setzt voraus, dass der Anteilserwerber innerhalb von 12 Monaten nach dem Beteiligungserwerb Einlagen in die Körperschaft leistet, die in der Summe mindestens 25 % des Aktivvermögens betragen. Dabei sind die Steuerwerte des Aktivvermögens der Körperschaft maßgeblich. Die 25 %-Grenze gilt nur bei einem 100 %igen Erwerb. Bei einem darunter liegenden Anteilserwerb reduziert sich diese Grenze anteilig (OFD Rheinland, Vfg. vom 30.3.2010, DStR 2010, 929, Tz. 20 f.). Es sind nur Einlagen zu berücksichtigen, die der unmittelbare oder mittelbare Neugesellschafter oder eine ihm nahe stehende Person geleistet hat. So bleiben insbesondere Einlagen eines Altgesellschafters unberücksichtigt (OFD Rheinland, Vfg. vom 30.3.2010, DStR 2010, 929, Tz. 26). Maßgeblich sind Einlagen, die innerhalb eines Jahres nach dem dem Grunde nach schädlichen Beteiligungserwerb tatsächlich geleistet worden sind (OFD Rheinland, Vfg. vom 30.3.2010, DStR 2010, 929, Tz. 24, 27). Nach § 8c Abs. 1a Satz 3 Nr. 3 Satz 5 KStG werden zur Vermeidung etwaigen Missbrauchs der Regelung die Einlagen um Leistungen der Körperschaft gemindert, die innerhalb von drei Jahren nach der Einlage erfolgen. Als Leistungen i.d.S. gelten sämtliche Vermögensabflüsse nach § 27 Abs. 1 Satz 3 KStG, mithin auch verdeckte Ausschüttungen (OFD Rheinland, Vfg. vom 30.3.2010, DStR 2010, 929, Tz. 29). Bei nicht ausreichender Einlageerbringung innerhalb der Jahresfrist gehen die zum Zeitpunkt des schädlichen Beteiligungserwerbs ungenutzten Verluste unter.

Zur Vermeidung von Missbräuchen ist die Anwendung der Sanierungsklausel ausgeschlossen, wenn die zu sanierende Körperschaft ihren Geschäftsbetrieb im Zeitpunkt des Beteiligungserwerbs im Wesentlichen eingestellt hat oder nach dem Beteiligungserwerb innerhalb von fünf Jahren ein Branchenwechsel erfolgt (§ 8c Abs. 1a Satz 4 KStG). Ob eine Einstellung des Geschäftsbetriebs im Wesentlichen im Zeitpunkt des Beteiligungserwerbs gegeben ist, erfordert eine Einzelfallprüfung (OFD Rheinland, Vfg. vom 30.3.2010, DStR 2010, 929, Tz. 31). Für die Bestimmung des Begriffs Branchenwechsel kann die zu § 8 Abs. 4 KStG ergangene BFH-Rechtsprechung angewendet werden (OFD Rheinland, Vfg. vom 30.3.2010, DStR 2010, 929, Tz. 32).

3.2.4. Ausnahme für Wagniskapitalbeteiligungsgesellschaften

Insbesondere für die Kapitalbeschaffung forschungs- und entwicklungsstarker, junger, innovativer Unternehmen, aber auch für Unternehmen in der Krise, stellt § 8c KStG große Hindernisse auf.

Bereits durch das Gesetz zur Modernisierung der Rahmenbedingungen für Kapitalbeteiligungen (MoRaKG) vom 12.8.2008 (BGBl I 2008, 1672) sollte § 8c KStG daher durch Ergänzung eines Abs. 2 eine erste Änderung erfahren. Dieser sah u.a. eine besondere Ausnahmeregelung für den Fall des Anteilserwerbs an einer Zielgesellschaft i.S.d. § 2 Abs. 3 Wagniskapitalbeteiligungsgesetz (WKBG) durch eine Wagniskapitalbeteiligungsgesellschaft (WKB-Gesellschaft) vor. Die Regelung des § 8c Abs. 2 KStG stand jedoch von vornherein unter dem Vorbehalt der beihilferechtlichen Genehmigung. Da die Europäische Union die Vorschrift als mit dem Gemeinsamen Markt unvereinbar angesehen hat, ist § 8c Abs. 2 KStG nie wirksam geworden.

3.3. Rechtsfolgen des § 8c KStG

3.3.1. Quotaler Verlustuntergang

Werden innerhalb von fünf Jahren mittelbar oder unmittelbar mehr als 25 %, aber höchstens 50 % des gezeichneten Kapitals, der Mitgliedschaftsrechte, Beteiligungsrechte oder der Stimmrechte an einer Körperschaft an einen Erwerber oder diesem nahe stehende Personen übertragen oder liegt ein vergleichbarer Sachverhalt vor (schädlicher Beteiligungserwerb), sind insoweit die bis zum schädlichen Beteiligungserwerb nicht ausgeglichenen oder abgezogenen negativen Einkünfte (nicht genutzte Verluste) nicht mehr abziehbar (§ 8c Abs. 1 Satz 1 KStG). Rechtsfolge des schädlichen Beteiligungserwerbs ist mithin der anteilige Verlustuntergang entsprechend der Höhe der schädlichen Anteilsübertragung.

Nach der Gesetzesbegründung können einmal im Rahmen der Prüfung des quotalen Verlustuntergangs berücksichtige Anteilserwerbe nicht nochmals Anlass zur weiteren (anteiligen) Kürzung des Verlustabzugs der Körperschaft geben. Nach der erstmaligen Überschreitung der 25 %-Grenze beginnt insoweit ein neuer Fünf-Jahres-Zeitraum. Diese bereits berücksichtigten Anteilserwerbe sind dann lediglich für Zwecke des vollständigen Verlustuntergangs (§ 8c Abs. 1 Satz 2 KStG) einzubeziehen.

3.3.2. Vollständiger Verlustuntergang

Bis zum schädlichen Beteiligungserwerb nicht genutzte Verluste sind unabhängig von § 8c Abs. 1 Satz 1 KStG vollständig nicht mehr abziehbar, wenn innerhalb eines Fünf-Jahres-Zeitraumes ein schädlicher Anteilseignerwechsel von mehr als 50 % vorliegt (§ 8c Abs. 1 Satz 2 KStG). Insoweit tritt an die Stelle des anteiligen Verlustuntergangs gem. § 8c Abs. 1 Satz 1 KStG ein vollständiger Verlustuntergang. Ist dem Verlustabzugsverbot des § 8c Abs. 1 Satz 2 KStG bereits ein anteiliger Verlustuntergang gem. § 8c Abs. 1 Satz 1 KStG vorausgegangen, geht der zum Zeitpunkt der mehr als 50 %igen Anteilsübertragung (noch) vorhandene Verlust unter.

3.3.3. Verlustabzugsverbot

Dem Abzugsverbot des § 8c Abs. 1 Satz 1 und 2 KStG unterliegen die bis zum schädlichen Beteiligungserwerb nicht ausgeglichenen oder abgezogenen negativen Einkünfte der Körperschaft (nicht genutzte Verluste). Der Verlust des gesamten Wirtschaftsjahrs, in dem das schädliche Ereignis eingetreten ist, ist zeitanteilig aufzuteilen, es sei denn, die Körperschaft legt eine andere, wirtschaftlich begründete Aufteilung dar (Tz. 32 BMF-Schreiben). Bis zum unterjährigen schädlichen Anteilseignerwechsel erwirtschaftete Gewinne dürfen nicht mit einem bestehenden Verlustvortrag aus dem Vorjahr verrechnet werden (Tz. 31 BMF-Schreiben). Verluste, die nach dem Zeitpunkt des schädlichen Anteilseignerwechsels entstanden sind, bleiben abzugsfähig.

Darüber hinaus gilt das Verlustabzugsverbot des § 8c KStG gemäß § 8a Abs. 1 Satz 3 KStG entsprechend für einen Zinsvortrag gem. § 4h Abs. 1 Satz 2 EStG (» Zinsschranke).

3.4. Übergangsregelung

Gemäß § 34 Abs. 7b KStG ist § 8c KStG erstmals für den VZ 2008 und auf Anteilsübertragungen nach dem 31.12.2007 anwendbar. Daneben ist § 8 Abs. 4 KStG gem. § 34 Abs. 6 KStG letztmals anzuwenden, wenn mehr als die Hälfte der Anteile innerhalb eines Fünf-Jahres-Zeitraums, der vor dem 1.1.2008 beginnen muss, übertragen werden und der Verlust der wirtschaftlichen Identität vor dem 1.1.2013 eintritt. Der Verlustabzug entfällt insoweit zum Zeitpunkt des Verlustes der wirtschaftlichen Identität. Die Grundsätze des BMF-Schreibens vom 2.8.2007 (IV B 7 – S 2745/0, BStBl I 2007, 624), wonach von einem zeitlichen und sachlichen Zusammenhang zwischen Anteilsübertragung und Betriebsvermögenszuführung regelmäßig auszugehen sei, wenn zwischen diesen beiden Tatbeständen nicht mehr als zwei Jahre liegen, finden entsprechende Anwendung (Tz. 38 des BMF-Schreibens vom 4.7.2008, BStBl I 2008, 736).

Daneben kann es in dem fünfjährigen Übergangszeitraum bis zum Jahr 2013 sowohl zur Anwendung des § 8 Abs. 4 KStG als auch des § 8c KStG kommen. Maßgeblich für den Zeitpunkt der Anteilsübertragung ist insoweit der Übergang des wirtschaftlichen Eigentums.

3.5. Gewerbesteuer

Durch den Verweis in § 10a Satz 10 GewStG gilt § 8c KStG, wie bisher auch § 8 Abs. 4 KStG, ebenfalls für gewerbesteuerliche Fehlbeträge.

In § 36 Abs. 9 GewStG findet sich eine dem körperschaftsteuerlichen Verlustabzug entsprechende Übergangsregelung auch für den gewerbesteuerlichen Verlustabzug.

4. Literaturhinweise

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Auf der Suche nach einer Alternativlösung zu § 8 Abs. 4 KStG, GmbHR 2006, 741; Korn, Verlustabzug nach § 8 Abs. 4 KStG, NWB 2006, Fach 4, 5117; Stahlschmidt, Die wirtschaftliche Identität beim Verlustabzug der Kapitalgesellschaft nach § 8 Abs. 4 KStG, BB 2006, 913; Schreiber, Vorschriften zum Mantelkauf verfassungswidrig?, NWB direkt, Heft 50/2006, 8; Rombey/Imschweiler, Erwerb von Beteiligungen durch Verlustgesellschaften – Grenzen des § 8 Abs. 4 KStG und Plädoyer für eine Neuregelung, DStR 2007, 321; Lenz/Ribbrock, Versagung des Verlustabzugs bei Anteilseignerwechsel – kritische Analyse des § 8c KStG i.d.F. des Referentenentwurfs zur Unternehmensteuerreform 2008, BB 2007, 587; Centrale für GmbH Dr. Otto Schmidt, Stellungnahme vom 26.3.2007 zum Gesetzentwurf der Bundesregierung eines Unternehmenssteuerreformgesetzes 2008 vom 14.3.2007, GmbHR 2007, 421; Grützner, Verschärfungen der bisherigen Einschränkungen beim Verlustabzug nach § 8 Abs. 4 KStG durch § 8c KStG-E, StuB 2007, 339; Neyer, Verlustnutzung nach Anteilsübertragung: Die Neuregelung des Mantelkaufs durch § 8c KStG n.F., BB 2007, 1415; Pflüger, Unternehmenssteuerreform 2008: Erste Gestaltungsüberlegungen für die Praxis, GStB 2007, 89; Wiese, Der Untergang des Verlust- und Zinsvortrages bei Körperschaften – Zu § 8c KStG i.d.F. des Regierungsentwurfes eines Unternehmenssteuerreformgesetzes 2008, DStR 2007, 741; Hans, Unternehmenssteuerreform 2008: Kritik der Neuregelung über die Nutzung körperschaftsteuerlicher Verluste (§ 8c KStG); Neumann, Die neue Mantelkaufregelung in § 8c KStG, GmbH-StB 2007, 249; Regierer/Volkmann, Die Wagniskapitalbeteiligungsgesellschaft im Referentenentwurf des MoRaKG und steuerliche Konsequenzen für die Beteiligten, BB 2007, 1763; Suchanek/Herbst, Unternehmenssteuerreform 2008: fatale Wirkungen des neuen § 8c KStG zur Verlustnutzung bei Körperschaften und der Auslaufvorschrift zu § 8 Abs. 4 KStG, FR 2007, 863; Zerwas/Fröhlich, § 8c KStG – Auslegung der neuen Verlustabzugsbeschränkung, DStR 2007, 1933; Groß/Klein, Kein Untergang von Verlusten nach § 8c KStG beim Börsengang, AG 2007, 896; Michel/Viskorf, Stimmrechtsübertragungen und vergleichbare Sachverhalte im Rahmen des § 8c KStG – Verfassungsrechtliche Grenzen des Anwendungsbereichs, DB 2007, 2561; Roser, Verlust- (und Zins-) Nutzung nach § 8c KStG, DStR 2008, 77; Prokscha, Aktuelle Rechtsprechung zu § 8 Abs. 4 KStG, BB 2008, 310; Behrendt/Arjes/Nogens, § 8c KStG – Struktur zum Erhalt gewerbesteuerlicher Verlustvorträge, BB 2008, 367; Tiedchen, Das Merkmal der »Zuführung neuen Betriebsvermögens« in § 8 Abs. 4 KStG, FR 2008, 201; Suchanek, Verlustabzugsbeschränkung für Körperschaften – Anmerkungen zum Entwurf eines BMF-Schreibens vom 20.2.2008 zu § 8c KStG, GmbHR 2008, 292; Fischenich/Sedemund, Die neuen Mantelkaufregelungen und Grunderwerbsteuer als verfassungs- und europarechtlich bedenkliche Bremse von internationalen Umstrukturierungen, BB 2008, 535; Meiisel/Bokeloh, Anmerkungen zum Entwurf des BMF-Schreibens zu § 8c KStG, BB 2008, 808; Lang, Umfang und Folgen des Verlustabzugsverbots nach § 8 Abs. 4 KStG, NWB 2008, Fach 4, 5309; Breuninger/Schade, Entwurf eines BMF-Schreibens zu § 8c KStG – »Verlustvernichtung« ohne Ende?, Ubg 2008, 261; Schwedhelm, Die Neuregelung des Mantelkaufs in § 8c KStG – verfassungs- und steuersystematische Würdigung, GmbHR 2008, 404; van Lishaut, Grenzfragen zum »Mantelkauf« (§ 8c KStG), FR 2008, 789; Roser, Verlustabzüge nach § 8c KStG – ein ernüchterndes Anwendungsschreiben, DStR 2008, 1561; Altrichter-Herzberg, Untergang der steuerlichen Verlustvorträge nach § 8c KStG, GmbHR 2008, 857; Suchanek/Herbst, Erweiterte Verlustabzugsmöglichkeiten für Investitionen in »junge« Unternehmen, GmbHR 2008, 862; Harle/Geiger, Gestaltungsmöglichkeiten innerhalb des Verlustabzugs bei Körperschaften nach dem BMF-Schreiben vom 4.7.2008 zu § 8c KStG, GmbHR 2008, 873; Dötsch/Pung, § 8c KStG: Verlustabzugsbeschränkung für Körperschaften, DB 2008, 1703; Sistermann/Brinkmann, Verlustabzugsbeschränkungen nach § 8c KStG – Anmerkungen zum BMF-Schreiben vom 4.7.2008, BB 2008, 1928; Schick/Franz, Verlustnutzung bei Umwandlungen trotz § 8c KStG? – Zugleich allgemeine Überlegungen zur teleologischen Reduktion der Norm, DB 2008, 1987; Suchanek, Verlustabzugsbeschränkung für Körperschaften (§ 8c Abs. 1 KStG): Das BMF-Schreiben v. 4.7.2008 aus Beratersicht, FR 2008, 904; Kußmaul/Richter/Tcherveniachki, Ausgewählte praktische Problemfelder im Kontext des § 8c KStG, GmbHR 2008, 1009; Rödder/Möhlenbrock, Die Neuregelung des § 8c KStG betr. 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