KONZ Steuerlexikon Wichtige Fachbegriffe der Steuerwelt einfach erklärt

1. Allgemeines

Beförderungsleistungen i.S.d. UStG setzen den Transport einer Person oder eines Gegenstandes durch einen Beförderungsunternehmer gegen Entgelt voraus. Es handelt sich dabei um sonstige Leistungen i.S.d. § 3 Abs. 9 UStG.

Als Ort der Beförderungsleistung gilt nach Art. 46 MwStSystRL grundsätzlich der Ort, an dem die Beförderung nach Maßgabe der zurückgelegten Beförderungsstrecke jeweils stattfindet. Nach deutschem Umsatzsteuerrecht wird eine Beförderungsleistung dort ausgeführt, wo die Beförderung bewirkt wird (§ 3b Abs. 1 Satz 1 UStG).

2. Definition der Personenbeförderung

Unter Personenbeförderung ist die auf räumliche Fortbewegung von Personen gerichtete Beförderungsleistung zu verstehen. Voraussetzung einer Personenbeförderung ist, dass im Verkehrsmittel neben den für den Transport verantwortlichen Personen mindestens ein Fahrgast über eine gewisse Strecke befördert wird.

Bei der Überlassung (Vermietung) von Verkehrsmitteln, die zur Personenbeförderung geeignet sind (z.B. Mietwagen), handelt es sich nicht um Beförderungsleistungen.

3. Ort der Beförderungsleistung

Der Ort einer Personenbeförderung liegt gem. § 3b Abs. 1 UStG dort, wo die Beförderung bewirkt wird (Abschn. 42a Abs. 1 UStR). Nur der inländische Teil ist steuerbar und grundsätzlich auch steuerpflichtig. Die §§ 2 bis 7 UStDV enthalten Sonderregelungen hinsichtlich der inländischen bzw. ausländischen Streckenanteile.

Hinsichtlich in- bzw. ausländischer Beförderungsstrecken sind folgende Grundsätze zu beachten:

Abb.: Grenzüberschreitende Personenbeförderung

Bei grenzüberschreitenden Personenbeförderungen im Gelegenheitsverkehr mit Kraftfahrzeugen sind inländische Streckenanteile, die in einer Fahrtrichtung nicht länger als 10 km sind, als ausländische Beförderungsstrecken anzusehen (§ 5 UStDV; Abschn. 42a Abs. 10 UStR).

Grenzüberschreitende Personenbeförderungen von und zu den Freihäfen sowie zwischen den Freihäfen in Deutschland, unterliegen in vollem Umfang der USt, weil die Streckenanteile in den Freihäfen (umsatzsteuerrechtliches Drittlandsgebiet) als inländische Streckenanteile anzusehen sind (§ 6 UStDV; Abschn. 42a Abs. 11 UStR).

Bei einer Beförderungsleistung, die aufgrund einer grenzüberschreitenden Beförderung nur zum Teil steuerbar ist, ist die Bemessungsgrundlage auf das Entgelt anzuwenden, das auf die inländische Beförderungsstrecke entfällt (Abschn. 42a Abs. 4 UStR).

Zur Behandlung von Leerfahrten bei der Bestimmung des Leistungsortes nimmt die Vfg. der OFD Frankfurt vom 13.11.2007 (S 7118 A – 9 – St 11, DStR 2008, 455) Stellung. Nach Abschn. 42a Abs. 4 Satz 2 Nr. 1 Satz 3 UStR ist der Nettobeförderungspreis für jede einzelne Beförderungsleistung im Verhältnis der Längen der inländischen und ausländischen Streckenanteile – einschließlich sog. Leerkilometer – aufzuteilen. Leerkilometer, die ein Unternehmer vom Betriebshof zum Ort zurücklegt, an dem die Personenbeförderung tatsächlich beginnt, sind in die Streckenaufteilung Inland/Ausland nicht mit einzubeziehen. Unter Leerkilometern sind nur die während der Beförderungsleistung ohne zu befördernde Personen zurückgelegten Streckenanteile zu verstehen.

4. Beförderung mit Kraftfahrzeugen

4.1. Linienverkehr

Linienverkehr mit Kraftfahrzeugen ist eine zwischen bestimmten Ausgangs- und Endpunkten eingerichtete regelmäßige Verkehrsverbindung, auf der Fahrgäste an bestimmten Haltestellen ein- und aussteigen können. Er setzt nicht voraus, dass ein Fahrplan mit bestimmten Abfahrts- und Ankunftszeiten besteht oder Zwischenhaltestellen eingerichtet sind (§ 42 PBefG; Abschn. 173 Abs. 5 UStR).

4.2. Gelegenheitsverkehr

Der Gelegenheitsverkehr umfasst die nicht dem Linienverkehr zuzuordnenden Verkehrsarten (Abschn. 221 Abs. 4 UStR; s.a. BMF-Schreiben vom 20.9.2006, BStBl I 2006, 563). Bei den in bilateralen Abkommen mit Drittstaaten als Pendelverkehr bezeichneten Beförderungsleistungen handelt es sich um Gelegenheitsverkehr.

4.3. Steuerbefreiungen

Nach § 4 Nr. 17 Buchst. b UStG ist die Beförderung von kranken und verletzten Personen mit Fahrzeugen, die hierfür besonders eingerichtet sind, steuerfrei (Abschn. 102 UStR). Fahrzeuge, die in erster Linie für die Beförderung anderer Personen bestimmt sind, z.B. Taxis, gehören nicht zu den Krankenfahrzeugen. Zur Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 17 Buchst. b UStG siehe das BFH-Urteil vom 12.8.2004 (V R 45/03, BStBl II 2005, 314 sowie das BMF-Schreiben vom 22.3.2005 (BStBl I 2005, 710).

4.4. Steuersatz

Beförderungen von Personen innerhalb einer Gemeinde oder bei einer Beförderungsstrecke von bis zu 50 km mit Oberleitungsomnibussen, mit Kraftfahrzeugen im genehmigten Linienverkehr und mit Taxis unterliegen dem ermäßigten Steuersatz (§ 12 Abs. 2 Nr. 10 Buchst. b UStG).

Mit Urteil vom 31.5.2007 (V R 18/05, LEXinform 0586463) hat der BFH zur Anwendung des ermäßigten Steuersatzes für Beförderungen eines Fahrgastes mit einem Taxi Stellung genommen und entschieden, dass umsatzsteuerrechtlich eine einheitliche Leistung nicht allein deshalb vorliegt, weil Leistungen aufgrund einer einzigen Vertragsgrundlage erbracht werden. Die Beförderung eines Fahrgastes von dessen Wohnung zum Bestimmungsort und zurück durch denselben Taxiunternehmer ist umsatzsteuerrechtlich keine einheitliche (einzige) Beförderungsleistung mit einer Gesamtbeförderungsstrecke, sondern in zwei getrennte Beförderungsleistungen aufzuteilen, wenn das Taxi nach Durchführung der Hinfahrt zum Bestimmungsort nicht auf den Kunden wartet, sondern der Kunde später – sei es aufgrund vorheriger Vereinbarung über den Abholzeitpunkt oder aufgrund erneuter telefonischer Bestellung – erneut mit einem Taxi am Bestimmungsort abgeholt und zum Ausgangsort zurückbefördert wird.

4.5. Beförderungseinzelbesteuerung

Bei Beförderungen von Personen im Gelegenheitsverkehr mit Kraftomnibussen, die nicht im Inland zugelassen sind, wird die Steuer für jeden einzelnen steuerpflichtigen Umsatz durch die zuständige Zolldienststelle berechnet (Beförderungseinzelbesteuerung), wenn eine Grenze zum Drittlandsgebiet überschritten wird (§ 16 Abs. 5 UStG). Es ist nicht erforderlich, dass der Beförderer ein ausländischer Unternehmer ist (Abschn. 221 Abs. 1 UStR).

Der Gelegenheitsverkehr mit Kraftomnibussen umfasst die Ausflugsfahrten, die Ferienziel-Reisen und den Verkehr mit Mietomnibussen (Abschn. 221 Abs. 4 UStR).

Kraftomnibusse sind Kraftfahrzeuge, die nach ihrer Bauart und Ausstattung zur Beförderung von mehr als neun Personen – einschließlich Führer – geeignet und bestimmt sind (Abschn. 221 Abs. 3 UStR).

Zuständige Zolldienststelle ist die Eingangszollstelle oder Ausgangszollstelle, bei der der Kraftomnibus in das Inland gelangt oder das Inland verlässt. Die zuständige Zolldienststelle handelt bei der Beförderungseinzelbesteuerung für das FA, in dessen Bezirk sie liegt (zuständiges FA).

Nach § 18 Abs. 12 UStG sind grenzüberschreitende Personenbeförderungen mit nicht im Inland zugelassenen Kraftomnibussen bei dem für die Umsatzbesteuerung zuständigen FA anzuzeigen, soweit diese Umsätze nicht der Beförderungseinzelbesteuerung unterliegen. Durch die Regelung in § 18 Abs. 12 UStG wurde eine gesetzliche Grundlage dafür geschaffen, dass sich im Ausland ansässige Unternehmer (§ 13b Abs. 4 UStG), die grenzüberschreitende Personenbeförderungen mit nicht im Inland zugelassenen Kraftomnibussen durchführen, dies vor der erstmaligen Ausführung derartiger auf das Inland entfallender Umsätze (§ 3b Abs. 1 Satz 2 UStG) bei dem für die Umsatzbesteuerung nach § 21 AO zuständigen FA anzuzeigen haben, soweit diese Umsätze nicht der Beförderungseinzelbesteuerung (§ 16 Abs. 5 UStG) unterliegen. Das FA erteilt hierüber eine Bescheinigung, die während jeder Fahrt mitzuführen und auf Verlangen den für die Steueraufsicht zuständigen Zolldienststellen vorzulegen ist. Bei Nichtvorlage der Bescheinigung können diese Zolldienststellen eine Sicherheitsleistung nach den abgabenrechtlichen Vorschriften i.H. der für die einzelne Beförderungsleistung voraussichtlich zu entrichtenden Steuer verlangen. Die entrichtete Sicherheitsleistung ist im Rahmen der Umsatzsteuererklärung für das Kalenderjahr (§ 18 Abs. 3 Satz 1 UStG) auf die zu entrichtende Steuer anzurechnen.

Die Umsatzbesteuerung grenzüberschreitender Personenbeförderungen mit nicht im Inland zugelassenen Kraftomnibussen ist entweder im Verfahren der Beförderungseinzelbesteuerung (§ 16 Abs. 5 UStG) durchzuführen, wenn eine Grenze zum Drittlandsgebiet überschritten wird, oder im allgemeinen Besteuerungsverfahren (§ 18 Abs. 1 bis 4 UStG), wenn keine Drittlandsgrenze überschritten wird. Die für die Steueraufsicht zuständigen Zolldienststellen wirken nach § 18 Abs. 11 UStG an der umsatzsteuerlichen Erfassung dieser Personenbeförderungen im Rahmen von zeitlich und örtlich begrenzten Kontrollen mit. Diese Kontrollen werden im Hinblick auf den Beitritt weiterer Staaten mit Grenzen zu Deutschland zur Europäischen Union an Bedeutung gewinnen, da die Beförderungseinzelbesteuerung an diesen Grenzen dann entfällt. Nach § 26a Nr. 1a UStG handelt ordnungswidrig, wer die Bescheinigung nicht oder nicht rechtzeitig vorlegt.

Für den steuerpflichtigen Streckenanteil im Inland tritt in den Fällen der Beförderungseinzelbesteuerung an die Stelle des vereinbarten Entgelts ein Durchschnittsbeförderungsentgelt (§ 10 Abs. 6 UStG; Abschn. 159 UStR). Das Durchschnittsbeförderungsentgelt ist gem. § 25 UStDV mit 4,43 Cent je Personenkilometer (Abschn. 221 Abs. 7 UStR) festzusetzen.

4.6. Nicht steuerbare Personenbeförderungen

Werden Schülergruppen, Studentengruppen, Jugendgruppen, kulturelle Gruppen – z.B. Theater- und Musikensembles, Chöre – oder Mitglieder von Vereinen in Kraftomnibussen befördert, die dem Schulträger, dem Träger der kulturellen Gruppe oder dem Verein gehören, kann grundsätzlich angenommen werden, dass diese Beförderungsleistungen nicht im Rahmen eines Unternehmens erbracht werden. Diese Beförderungen unterliegen – ebenso wie unentgeltliche Personenbeförderungen – bei entsprechendem Nachweis nicht der USt (Abschn. 221 Abs. 6 UStR).

5. Beförderung mit Schienenbahnen

Die Beförderungen von Personen im Schienenbahnverkehr mit Ausnahme der Bergbahnen unterliegen nach § 12 Abs. 2 Nr. 10 UStG dem ermäßigten Steuersatz, bei einer Beförderung innerhalb einer Gemeinde oder wenn die Beförderungsstrecke nicht mehr als 50 km beträgt. Zu der Definition der Schienenbahnen siehe Abschn. 173 Abs. 2 UStR. Seilschwebebahnen, Sessellifte und Skilifte (Schlepplifte) zählen nicht zu den Schienenbahnen. Zu den von der Begünstigung ausgenommenen Bergbahnen siehe Abschn. 173 Abs. 3 UStR.

6. Beförderung mit Wasserfahrzeugen

Zur Steuerbarkeit siehe Abschn. 172 Abs. 1 Satz 2 UStR. Personenbeförderungen mit Schiffen können mit der Unterbringung und der Verpflegung der beförderten Personen verbunden sein (Abschn. 172 Abs. 4 und 5 UStR). Unterbringung und Verpflegung sind regelmäßig als Nebenleistungen zur Beförderungsleistung anzusehen. Dies gilt auch bei Pauschalreisen mit Kabinenschiffen auf Binnenwasserstraßen.

Zur Ortsbestimmung nach § 3b Abs. 1 UStG im grenzüberschreitenden Verkehr mit Wasserfahrzeugen siehe die Regelungen in Abschn. 42a Abs. 12 ff. UStR.

Bis zum 31.12.2011 unterliegen gem. § 12 Abs. 2 Nr. 10 Buchst. a UStG die Beförderungen von Personen mit Schiffen dem ermäßigten Steuersatz. Für die Beförderungen im Fährverkehr gelten die Begrenzungen der Doppelbuchstaben aa bzw. bb des § 12 Abs. 2 Nr. 10 UStG. Zur Anwendung des ermäßigten Steuersatzes bei Personenbeförderungen mit Schiffen bis zum 31.12.2011 s. das BMF-Schreiben vom 29.8.2008 (BStBl I 2008, 880).

Ab 1.1.2012 unterliegen die Beförderungen von Personen nur noch dann dem ermäßigten Steuersatz, wenn die Beförderungen im genehmigten Linienverkehr mit Schiffen sowie im Fährverkehr durchgeführt werden und die Beförderungen auch nur innerhalb einer Gemeinde erfolgen oder wenn die Beförderungsstrecke nicht mehr als 50 km beträgt.

7. Beförderung mit Luftfahrzeugen

Die Personenbeförderung mit Flugzeugen erfolgt vielfach im Rahmen von Reiseleistungen (» Reiseleistungen nach § 25 UStG) (Charterflüge). Linienflüge unterliegen im Inland der USt mit dem Regelsteuersatz. Bei grenzüberschreitenden Beförderungen gibt es dagegen eine Billigkeitsregelung, die unter bestimmten Voraussetzungen zu einem Steuererlass führt (§ 26 Abs. 3 UStG; Abschn. 277 ff. UStR). Zu den Aufzeichnungspflichten siehe das BMF-Schreiben vom 2.2.1998 (BStBl I 1998, 159). Die USt kann nur im Fall der Gegenseitigkeit niedriger festgesetzt oder erlassen werden. Das BMF-Schreiben vom 14.7.2003 (BStBl I 2003, 463) enthält ein Verzeichnis der Länder, zu denen Gegenseitigkeit i.S.d. § 26 Abs. 3 UStG festgestellt ist.

8. Literaturhinweise

Völkel u.a., ABC-Führer Umsatzsteuer (Loseblatt).

9. Verwandte Lexikonartikel

» s.a. Reiseleistungen nach § 25 UStG