1. Allgemeines
Das Steuerschuldverhältnis ist in den §§ 37 bis 50 AO geregelt und stellt einen Unterfall des Steuerschuldrechts dar. In § 37 AO sind die Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis gesetzlich definiert und erschöpfend aufgezählt.
2. Die Ansprüche im Einzelnen
Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis sind:
Der Steueranspruch. Der Steueranspruch ist der bedeutsamste Anspruch aus dem Steuerschuldverhältnis. Ob ein solcher Anspruch besteht, richtet sich nach den Einzelsteuergesetzen (§ 43 AO).
Der Steuervergütungsanspruch (§ 18 Abs. 9 UStG, (») Vorsteuervergütungsverfahren; § 15 EigZulG, (») Eigenheimzulage; § 31 Satz 3 EStG, (») Familienleistungsausgleich, (») Kindergeld).
Die Vorsteuer nach § 15 Abs. 1 UStG (» Vorsteuerabzug) begründet keinen Vorsteuervergütungsanspruch, sondern allein einen Anspruch auf Vorsteuerabzug, wie sich aus § 15 Abs. 1, § 16 Abs. 2 UStG ergibt. Einzelne Vorsteuerbeträge sind umsatzsteuerrechtlich lediglich unselbstständige Besteuerungsgrundlagen, die bei der Berechnung der USt mitberücksichtigt werden und in die Festsetzung der USt eingehen (BFH Urteile vom 16.1.2007, VII R 7/06, BStBl II 2007, 745 sowie VII R 4/06, BStBl II 2007, 747).
Nach § 13 InvZulG sind für die InvZul die für Steuervergütungen geltenden Vorschriften der AO sinngemäß anzuwenden (» Investitionszulagengesetz). Ein InvZul-Anspruch des Stpfl. ist nach § 233a AO nicht zu verzinsen, da die Verzinsung i.S.d. § 233a AO nur für Steuernachforderungen und Steuererstattungen anzuwenden ist. Die entsprechende Anwendung des § 233a AO folgt auch nicht aus der Verweisung in § 13 InvZulG auf die für Steuervergütungen geltenden Vorschriften der AO. Denn der Regelungsbereich des § 233a AO bezieht sich nicht auf Steuervergütungen (BFH Urteil vom 23.2.2006, III R 66/03, BStBl II 2006, 741).
Nach § 14 Abs. 2 VermBG sind für die ArbN-Sparzulage die für Steuervergütungen geltenden Vorschriften der AO sinngemäß anzuwenden (» Vermögenswirksame Leistungen).
Nach § 8 Abs. 1 WoPG sind für die Wohnungsbauprämie die für Steuervergütungen geltenden Vorschriften der AO sinngemäß anzuwenden (» Bausparförderung).
Der Haftungsanspruch (§§ 69 ff. und §§ 191, 192 AO, (») Haftung). Haften bedeutet, dass man mit seinem eigenen Vermögen für eine fremde Steuerschuld einstehen muss (vgl. § 191 Abs. 1 AO).
Der Anspruch auf steuerliche Nebenleistungen (§ 3 Abs. 3 AO).
Die steuerlichen Nebenleistungen sind keine Steuern (§ 3 Abs. 1 AO). Sie sind in § 3 Abs. 4 AO abschließend aufgezählt. Es sind:
(») Verspätungszuschlag,
(») Zinsen,
(») Säumniszuschlag,
Zwangsverfahren (» Zwangsmittel),
(») Kosten.
Der (») Erstattungsanspruch nach § 37 Abs. 2 AO (irrtümliche Doppelzahlung).
Erstattungsansprüche nach Einzelsteuergesetzen (§ 36 Abs. 4 EStG, § 49 KStG).
3. Entstehung von Ansprüchen aus dem Steuerschuldverhältnis
3.1. Allgemeines
Nach § 38 AO entstehen Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis in dem Augenblick, in dem der Tatbestand verwirklicht ist, an den das Gesetz die Leistungspflicht knüpft. Der Anspruch entsteht auch ohne die Festsetzung, die lediglich deklaratorische Bedeutung hat. Bei steuerlichen Nebenleistungen kann die Festsetzung auch konstitutive Bedeutung haben. Erst durch die Festsetzung kommen diese Ansprüche zur Entstehung (Verspätungszuschläge, Zwangsgelder). Säumniszuschläge (» Säumniszuschlag) entstehen aber kraft Gesetzes. Der Verspätungszuschlag entsteht mit der Bekanntgabe seiner Festsetzung (§ 124 Abs. 1 AO; s.a. AEAO zu § 152 Nr. 3, BStBl I 2008, 26).
3.2. Entstehung nach den Einzelsteuergesetzen
Der Zeitpunkt der Steuerentstehung muss aus dem Einzelsteuergesetz entnommen werden:
§ 36 Abs. 1 EStG für die zu veranlagende ESt: Entstehung mit Ablauf des Veranlagungszeitraums;
§ 38 Abs. 2 Satz 2 EStG für die LSt: Die LSt entsteht mit Zufluss des Arbeitslohns;
§ 30 KStG für die KSt: wie ESt;
§ 13 UStG für die USt: (») Sollversteuerung, (») Istversteuerung. Der Vorsteuerabzugsanspruch ist kein eigenständig abtretbarer Anspruch und deshalb nicht pfändbar (» Erstattungsanspruch);
§ 18 GewStG für die GewSt: mit Ablauf des Erhebungszeitraums, für den die Festsetzung vorgenommen wird;
§ 9 ErbStG für die ErbSt: mit dem Tode des Erblassers bzw. mit dem Zeitpunkt der Ausführung der Schenkung;
§ 14 GrEStG für die GrESt.
3.3. Bedeutung der Entstehung
Die Entstehung der Steueransprüche hat u.a. Bedeutung für:
den Beginn der Festsetzungsverjährung (§ 170 Abs. 1 AO),
die Fälligkeit (§ 220 Abs. 2 Satz 1 AO),
die (») Aufrechnung,
die (») Haftung (§§ 69 ff. AO),
die Zinsberechnung nach § 233a Abs. 2 AO (» Zinsen),
die Pfändung von Erstattungsansprüchen (§ 46 AO (») Erstattungsanspruch).
Von der Entstehung der Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis zu unterscheiden sind
die Festsetzung durch Steuerbescheid (§§ 155 ff. AO),
die Fälligkeit (§ 220 AO) sowie
die Verwirklichung im Erhebungsverfahren (§§ 218 ff. AO).
4. Festsetzung von Ansprüchen aus dem Steuerschuldverhältnis
4.1. Steuerfestsetzungen
Die Steuern (» Steuer) werden, soweit nichts anderes vorgeschrieben ist, von der Finanzbehörde durch Steuerbescheid festgesetzt (§ 155 Abs. 1 Satz 1 AO). Steuerbescheid ist der nach § 122 Abs. 1 AO bekannt gegebene (») Verwaltungsakt. Die für die Steuerfestsetzung geltenden Vorschriften sind auf die Festsetzung einer Steuervergütung sinngemäß anzuwenden (§ 155 Abs. 4 AO).
Bei Fälligkeitssteuern wird die Steuer ohne Rücksicht auf die erforderliche Steuerfestsetzung oder Steueranmeldung fällig. Dies ist der Fall bei der USt, LSt und der Kapitalertragsteuer. Eine Säumnis für die Berechnung der Säumniszuschläge (» Säumniszuschlag) tritt nach § 240 Abs. 1 Satz 3 AO nicht ein, bevor die Steuer festgesetzt oder angemeldet worden ist.
Zu Form und Inhalt der Steuerbescheide siehe § 157 AO.
Das Absehen von der Steuerfestsetzung nach § 156 AO bringt den Steueranspruch nicht zum Erlöschen. Wegen der Kleinbetragsregelung für das Festsetzungsverfahren s. (») Kleinbetragsverordnung vom 19.12.2000 (BGBl I 2000, 1790, 1805). Zur Kleinbetragsregelung für das Erhebungsverfahren s. BMF-Schreiben vom 22.3.2001, BStBl I 2001, 242 (AEAO zu § 156, BStBl I 2008, 26).
Steuerfestsetzungen können auf verschiedene Art erfolgen.
Gesetzlicher Regelfall ist der endgültige Bescheid, der keine Einschränkungen bzw. Nebenbestimmungen enthält.
Gem. § 164 Abs. 1 Satz 1 i.V.m. § 120 Abs. 1 AO können Steuerfestsetzungen unter dem Vorbehalt der Nachprüfung ergehen (» Steuerfestsetzung unter Vorbehalt der Nachprüfung, » Steueranmeldung, » Voranmeldung).
Gem. § 165 AO kann die Steuerfestsetzung vorläufig erfolgen (» Vorläufige Steuerfestsetzung).
Zur Änderung der Steuerfestsetzungen s. (») Aufhebung und Änderung von Steuerbescheiden.
4.2. Festsetzungen von steuerlichen Nebenleistungen
4.2.1. Verspätungszuschlag
Der (») Verspätungszuschlag ist regelmäßig mit der Steuer festzusetzen (§ 152 Abs. 3 AO). Bei verspäteter Abgabe einer Steueranmeldung (§ 168 AO) ist der Verspätungszuschlag durch besonderen Verwaltungsakt festzusetzen (AEAO zu § 152 Nr. 5, BStBl I 2008, 26).
4.2.2. Zinsen
(») Zinsen werden gem. § 239 Abs. 1 AO durch Zinsbescheid festgesetzt; die Formvorschriften für Steuerbescheide gelten entsprechend (AEAO zu § 239 Nr. 1, BGBl I 2008, 26).
4.2.3. Säumniszuschläge
Säumniszuschläge werden nicht festgesetzt, sie entstehen kraft Gesetzes (AEAO zu § 240 Nr. 5, BGBl I 2008, 26).
4.2.4. Zwangsgelder
Zwangsmittel sind nach § 333 AO durch die Finanzbehörde festzusetzen.
4.2.5. Kosten
Zur Festsetzung der Kosten siehe die Ausführungen unter dem maßgeblichen Stichwort.
5. Festsetzungsverjährung
5.1. Wirkung der Festsetzungsverjährung
Durch die Verjährung erlöschen nach § 47 AO die Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis. Erfolgt die Steuerfestsetzung, ihre Änderung oder Aufhebung nach Eintritt der Festsetzungsverjährung, ist der Bescheid zwar fehlerhaft und damit rechtswidrig, aber nicht nichtig i.S.d. § 125 Abs. 1 AO. Damit ist der Bescheid gem. § 124 Abs. 3 AO i.Ü. wirksam. Wird der Steuerbescheid durch zulässigen Einspruch (» Einspruchsverfahren) angefochten, muss er ersatzlos aufgehoben werden. Wird der Steuerbescheid bestandskräftig, wird der Steueranspruch fällig und kann vollstreckt werden. Bei der Verjährung ist zwischen der Festsetzungsverjährung und der Zahlungsverjährung zu unterscheiden (s.u.).
5.2. Die Anwendung der Festsetzungsverjährung
Die Bestimmungen über die Festsetzungsverjährung (§§ 169 ff. AO) gelten sinngemäß auch für die Festsetzung von Steuermessbeträgen (» Steuermessbetrag; § 184 Abs. 1 AO) und für die gesonderte Feststellung von Besteuerungsgrundlagen (§ 181 Abs. 1 AO; (») Gesonderte Feststellung). Auf steuerliche Nebenleistungen findet die Festsetzungsverjährung nur Anwendung, wenn dies besonders vorgeschrieben ist. Nach § 239 AO beträgt die Festsetzungsfrist für (») Zinsen ein Jahr. Für Vollstreckungskosten (» Kosten) beträgt die Festsetzungsfrist nach § 346 Abs. 2 AO ein Jahr. Die Säumniszuschläge (» Säumniszuschlag) unterliegen allein der Zahlungsverjährung (s.u.). Die Verspätungszuschläge (» Verspätungszuschlag) unterliegen nicht der Festsetzungsverjährung. Von der Festsetzung eines Verspätungszuschlages ist abzusehen, wenn die Festsetzungsfrist für die Steuer abgelaufen ist.
5.3. Beginn der Festsetzungsfrist
5.3.1. Allgemeines
Die Festsetzungsfrist beginnt grundsätzlich nach § 170 Abs. 1 AO mit Ablauf des Kj., in dem die Steuer entstanden ist. Hauptanwendungsfall ist insoweit die Antragsveranlagung i.S.d. § 46 Abs. 2 Nr. 8 EStG. Durch das JStG 2008 vom 20.12.2007 (BGBl I 2007, 3150) wurde die Zweijahresfrist aufgehoben (s.a. § 52 Abs. 55j EStG und (») Antragsfrist nach § 46 Abs. 2 Nr. 8 EStG). Damit bleiben dem StPfl. grundsätzlich vier Jahre nach Steuerentstehung, um eine Antragsveranlagung beim Finanzamt einzureichen. Zur Anlaufhemmung s.u. Für die gesonderte Feststellung von Einheitswerten (» Einheitswertfeststellungen) beginnt die Feststellungsfrist mit Ablauf des Kj., auf dessen Beginn die Hauptfeststellung, die Fortschreibung, die Nachfeststellung oder die Aufhebung des Einheitswerts vorzunehmen ist (§ 181 Abs. 3 bis 5 AO). Eine Einheitswertfeststellung kann auch noch nach Ablauf der Feststellungsfrist insoweit erfolgen, als der Einheitswert für eine Steuerfestsetzung von Bedeutung ist, für die die Festsetzungsfrist im Zeitpunkt der Einheitswertfeststellung noch nicht abgelaufen ist.
5.3.2. Anlaufhemmung
Die Anlaufhemmung (§ 170 Abs. 2 bis 6 AO) schiebt den Beginn der Festsetzungsfrist hinaus. Sie gilt für sämtliche Besitz- und Verkehrsteuern (» Steuer), für die eine Steuererklärung oder eine Steueranmeldung einzureichen ist. Die Festsetzungsfrist beginnt in diesen Fällen mit Ablauf des Kj., in dem die Steuererklärung eingereicht wird, spätestens jedoch mit Ablauf des dritten Kj., das auf das Kj. folgt, in dem die Steuer entstanden ist. Strittig ist, ob es im Fall der Antragsveranlagung nach § 46 Abs. 2 Nr. 8 EStG, in dem keine Verpflichtung zur Abgabe der Steuererklärung besteht, bei dem Beginn der Festsetzungsfrist nach der Grundregel des § 170 Abs. 1 AO bleibt. Diese Rechtsauffassung kann m.E. nach der neuesten Rechtsprechung nicht mehr vertreten werden. Mit Urteil vom 3.12.2008 (11 K 4917/07, LEXinform 5007739; Rev. eingelegt, Az. BFH: VI R 2/09, LEXinform 0179539) hat das FG Köln entschieden, dass im Falle der (») Antragsfrist nach § 46 Abs. 2 Nr. 8 EStG die Anlaufhemmung gem. § 170 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 AO zu berücksichtigen ist. Die Anwendung der Anlaufhemmung ergibt sich aufgrund einer verfassungskonformen Auslegung der Vorschrift. Eine Anwendung lediglich des § 170 Abs. 1 AO würde zu einer gegen Art. 3 Abs. 1 GG verstoßenden Ungleichbehandlung derjenigen führen, die nur auf Antrag zu veranlagen sind, gegenüber denjenigen, für die eine Veranlagungspflicht besteht.
Wird eine Steuer oder eine Steuervergütung nur auf Antrag festgesetzt, so beginnt die Frist für die Aufhebung oder Änderung dieser Festsetzung oder ihrer Berichtigung nach § 129 AO nicht vor Ablauf des Kj., in dem der Antrag gestellt wird.
Gibt der Stpfl. eine mangels Unterzeichnung nicht wirksame ESt-Erklärung ab, beginnt die Festsetzungsfrist nicht mit Ablauf des Kj., in dem die Steuererklärung eingereicht wurde, sondern spätestens mit Ablauf des dritten Kj., das auf das Kj. folgt, in dem die Steuer entstanden ist (BFH-Urteil vom 14.1.1998, BStBl II 1999, 203).
5.4. Dauer der Festsetzungsfrist
5.4.1. Allgemeines
Die Festsetzungsfrist beträgt
ein Jahr für Zölle und Verbrauchsteuern,
vier Jahre für Besitz- und Verkehrsteuern,
fünf Jahre bei Steuerverkürzungen und
zehn Jahre bei (») Steuerhinterziehung (s.a. (») Fristen und Termine).
Mit den Änderungen durch das Jahressteuergesetz 2009 vom 19.12.2008 (BGBl I 2008, 2794) wurde die Verfolgungsverjährung, die nach § 78 Abs. 3 Nr. 4 des Strafgesetzbuches grundsätzlich fünf Jahre beträgt, durch den neu eingefügten § 376 Abs. 1 AO in den besonders schweren, in § 370 Abs. 3 Satz 2 AO aufgeführten Fällen der Steuerhinterziehung ebenfalls auf zehn Jahre verlängert. Dadurch soll vermieden werden, dass im Falle der Steuerhinterziehung die Steuerfestsetzung noch erfolgen kann, während eine Strafverfolgung des Steuerhinterziehers nicht mehr möglich ist.
Das FG Rheinland-Pfalz hat mit Urteil vom 21.1.2010, 4 K 1507/09, entschieden, dass der doppelte Bezug von Kindergeld für ein und dasselbe Kind als Steuerhinterziehung bewertet werden kann und daher der überzahlte Betrag im Rahmen einer auf zehn Jahre verlängerten Verjährungsfrist zurückgefordert werden kann (» s.a. Steuerhinterziehung).
5.4.2. Ablaufhemmung
Die Ablaufhemmung des § 171 AO schiebt das Ende der Festsetzungsfrist hinaus. Die Ablaufhemmung im Einzelnen:
Verlängerung der Festsetzungsfrist um die Dauer einer höheren Gewalt innerhalb der letzten sechs Monate des Fristlaufs;
bei einer offenbaren Unrichtigkeit (» Offenbare Unrichtigkeit) im Steuerbescheid endet die Festsetzungsfrist insoweit nicht vor Ablauf eines Jahres nach Bekanntgabe des Steuerbescheids;
bei einem Antrag auf Änderung des Steuerbescheids vor Ablauf der Festsetzungsfrist läuft die Festsetzungsfrist insoweit nicht ab, bevor über den Antrag unanfechtbar entschieden worden ist;
der Ablauf der Festsetzungsfrist wird durch den Beginn einer Außenprüfung hinausgeschoben;
bei einer vorläufigen Steuerfestsetzung (» Vorläufige Steuerfestsetzung) nach § 165 Abs. 1 Satz 2 AO endet die Festsetzungsfrist nicht vor Ablauf eines Jahres, nachdem das FA von der Beseitigung der Ungewissheit Kenntnis erhalten hat (§ 171 Abs. 8 Satz 1 AO). Bei einer vorläufigen Steuerfestsetzung nach § 165 Abs. 1 Satz 2 AO endet die Festsetzungsfrist nicht vor Ablauf von zwei Jahren, nachdem das FA von der Beseitigung der Ungewissheit Kenntnis erlangt hat;
soweit für die Festsetzung einer Steuer ein Grundlagenbescheid bindend ist, endet die Festsetzungsfrist nicht vor Ablauf von zwei Jahren nach Bekanntgabe des Grundlagenbescheids;
wird vor Ablauf der Festsetzungsfrist eine noch nicht festgesetzte Steuer im Konkursverfahren angemeldet, so läuft die Festsetzungsfrist insoweit nicht vor Ablauf von drei Monaten nach Beendigung des Konkursverfahrens ab.
5.5. Wahrung der Festsetzungsfrist
Für die Fristwahrung genügt es, dass der Steuerbescheid
den Bereich des zuständigen FA verlassen hat (§ 169 Abs. 1 Satz 3 AO, BFH Urteil vom 28.9.2000, III R 43/97, BStBl II 2001, 211) und
dem Empfänger nach Fristablauf tatsächlich zugeht (BFH Beschluss vom 25.11.2002, GrS 2/01, BStBl II 2003, 548).
Wird der Steuerbescheid mittels einfachen Briefs zur Post gegeben und bestreitet der Empfänger den tatsächlichen Zugang, liegt die Beweislast der wirksamen Bekanntgabe bei der Finanzverwaltung. Da der Zugangsbeweis in der Regel nicht geführt werden kann, müsste eine erneute Bekanntgabe erfolgen, die nach Ablauf der Festsetzungsfrist nach § 169 Abs. 1 Satz 1 AO ausgeschlossen ist.
Um den Nachweis des tatsächlichen Zugangs führen zu können, werden aus diesem Grund Bescheide durch die Finanzbehörden in den Fällen, in denen
die Festsetzungsfrist demnächst abläuft und
ein besonderes Gewicht auf die Nachweismöglichkeit des tatsächlichen Zugangs gelegt werden muss,
nach den Vorschriften des Verwaltungszustellungsgesetzes förmlich zugestellt.
6. Fälligkeit der Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis
6.1. Folgen der Nichtleistung
Nach § 220 Abs. 1 AO richtet sich die Fälligkeit von Ansprüchen aus dem Steuerschuldverhältnis nach den Vorschriften über die Einzelsteuergesetze.
Nach Ablauf des Fälligkeitstages
können Säumniszuschläge (» Säumniszuschlag) entstehen (§ 240 AO),
kann der Gläubiger aufrechnen (» Aufrechnung),
kann vollstreckt werden (» Zwangsvollstreckung).
6.2. Fälligkeiten nach den Einzelsteuergesetzen
Nach den Einzelsteuergesetzen ergeben sich u.a. folgende Fälligkeiten:
Abschlusszahlung bei der ESt ((») Einkommensteuer; § 36 Abs. 4 EStG): ein Monat nach Bekanntgabe des Steuerbescheids (» Fristen und Termine);
ESt-Vorauszahlungen (§ 37 Abs. 1 EStG): am 10.3., 10.6., 10.9. und 10.12. Die fünfte Vorauszahlung ist gem. § 37 Abs. 4 Satz 2 EStG ein Monat nach Bekanntgabe des Vorauszahlungsbescheides fällig;
Lohnsteuer (§ 41a Abs. 1 Nr. 2 EStG): 10 Tage nach Ablauf des maßgeblichen LSt- Anmeldungszeitraums (» Lohnsteueranmeldung);
KSt-Vorauszahlungen (§ 49 Abs. 1 KStG): wie ESt-Vorauszahlungen;
KSt-Abschlusszahlung (§ 49 Abs. 1 KStG): wie ESt-Abschlusszahlung;
GewSt-Vorauszahlungen (§ 19 Abs. 1 GewStG): 15.2, 15.5., 15.8., 15.11.;
GewSt-Abschlusszahlung (§ 20 Abs. 2 GewStG): wie ESt-Abschlusszahlung;
USt-Vorauszahlungen (§ 18 Abs. 1 Satz 3 UStG): 10 Tage nach Ablauf des maßgebenden Voranmeldungszeitraums;
USt-Abschlusszahlung (§ 18 Abs. 4 UStG): ein Monat nach Eingang der Erklärung beim FA oder ein Monat nach Bekanntgabe des USt-Bescheids;
(») Kapitalertragsteuer (§ 44 Abs. 1 Satz 5 EStG): 10 Tage des auf den Zufluss der Kapitalerträge folgenden Kalendermonats.
Bei Kapitalerträgen i.S.d. § 43 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG ist die einbehaltene Steuer in dem Zeitpunkt abzuführen, in dem die Kapitalerträge dem Gläubiger zufließen.
(») Grunderwerbsteuer (§ 15 GrEStG) einen Monat nach Bekanntgabe des Steuerbescheids;
Kraftfahrzeugsteuer (§ 11 KraftStG): im Voraus für die Dauer eines Jahres;
Grundsteuervorauszahlungen ((») Grundsteuer; §§ 28, 29 GrStG): am 15.2., 15.5., 15.8., 15.11.;
Grundsteuer-Nachzahlungen (§§ 30, 31 GrStG): einen Monat nach Bekanntgabe des Steuerbescheids.
6.3. Fehlende Fälligkeitsregelung im Gesetz
Fehlt eine besondere gesetzliche Regelung über die Fälligkeit, so wird der Anspruch mit seiner Entstehung fällig (§ 220 Abs. 2 Satz 1 AO). Dies gilt insbesondere für steuerliche Nebenleistungen. Allerdings muss hier ein Leistungsgebot ergehen, in dem eine Zahlungsfrist eingeräumt wird. Dies gilt wiederum nicht für Säumniszuschläge (» Säumniszuschlag). Die Fälligkeit ergibt sich dann aus dem Leistungsgebot. Säumniszuschläge entstehen kraft Gesetzes und bedürfen keiner Bekanntgabe. Sie werden gem. § 220 Abs. 2 Satz 1 AO gleichzeitig mit ihrer Entstehung fällig.
6.4. Abweichende Fälligkeitsbestimmung durch die Verwaltung
Nach § 221 AO ist bei Verbrauchsteuern und bei der USt eine von den gesetzlichen Regelungen abweichende Fälligkeitsbestimmung zulässig. Ist die Steuer mehrfach nicht rechtzeitig entrichtet worden, so kann das FA den Fälligkeitstag vorverlegen, so dass sie vor dem gesetzlichen Fälligkeitstag zu entrichten ist. Der Fälligkeitstag muss aber nach dem Entstehungstag für die Steuer liegen.
6.5. Bedeutung des Fälligkeitstags
Der Fälligkeitstag ist der letzte Tag der Zahlungsfrist. Der Zahlungszeitpunkt kann durch Stundung oder Zahlungsaufschub über den Tag der gesetzlichen Fälligkeit hinausgeschoben werden.
7. Stundung
7.1. Wirkung der Stundung
Stundung ist die Gewährung einer Zahlungsfrist. Sie schiebt die Fälligkeit eines Anspruchs aus dem Steuerschuldverhältnis hinaus.
7.2. Stundungsvoraussetzungen
Die Stundung setzt nach § 222 AO voraus, dass die Einziehung des Betrags mit erheblicher Härte für den Schuldner verbunden ist und der Steueranspruch durch die Stundung nicht gefährdet wird. Die Härte kann in sachlichen Gründen oder in den persönlichen Verhältnissen des Stpfl. begründet sein. Abzugsteuern (» Abzugsteuer) können nach § 222 Satz 3 AO nicht gestundet werden
7.3. Stundungsfolgen
Für die Dauer der gewährten Stundung werden (») Zinsen nach § 234 Abs. 1 AO erhoben.
7.4. Verwaltungsregelungen
Die obersten Finanzbehörden der Länder haben neue Regelungen zur Zuständigkeit für Stundungen, Erlasse, Billigkeitsmaßnahmen nach den §§ 163, 234 Abs. 2, 237 Abs. 4 AO, Absehen von Festsetzungen nach § 156 Abs. 2 AO und Niederschlagungen von Landessteuern und der sonstigen durch Landesfinanzbehörden verwalteten Steuern und Abgaben herausgegeben (BMF-Schreiben vom 15.4.2008, BStBl I 2008, 534). Sie treten an die Stelle der Erlasse vom 2.1.2004 (BStBl I 2004, 29).
Die Finanzämter sind befugt zu stunden:
in eigener Zuständigkeit
Beträge bis 100 000 € einschließlich zeitlich unbegrenzt,
höhere Beträge bis zu 6 Monaten;
mit Zustimmung der Oberfinanzdirektion
Beträge bis 250 000 € einschließlich zeitlich unbegrenzt,
höhere Beträge bis zu 12 Monaten;
mit Zustimmung der obersten Landesfinanzbehörde in allen übrigen Fällen.
Stundungen sind stets unter dem Vorbehalt des Widerrufs auszusprechen.
8. Erlöschen von Ansprüchen aus dem Steuerschuldverhältnis
8.1. Überblick über die Erlöschensgründe
Nach § 47 AO erlöschen Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis durch
Zahlung (§§ 224 ff. AO),
(») Aufrechnung,
(») Erlass,
Verjährung (zur Festsetzungsverjährung s.o., zur Zahlungsverjährung s.u.).
8.2. Tag der Zahlung
Nach § 224 Abs. 2 AO gilt eine wirksam geleistete Zahlung als entrichtet:
Bei Übergabe oder Übersendung von Zahlungsmitteln am Tag des Eingangs. Mit dem Jahressteuergesetz 2007 vom 13.12.2006 (BGBl I 2006, 2878) wird nach § 224 Abs. 2 Nr. 1 AO die Zahlungsfiktion bei Schecks geändert. Danach gilt die Zahlung bei Hingabe von Schecks für nach dem 31.12.2006 bei der Finanzbehörde eingegangene Schecks erst drei Tage nach dem Tag des Eingangs als bewirkt. Geht z.B. am Fälligkeitstag 15.12. ein Scheck ein, gilt die Zahlung erst am 18.12. als bewirkt. Da die Säumnisfrist von drei Tagen des § 240 Abs. 3 AO nicht bei Scheckzahlungen gilt (§ 240 Abs. 3 Satz 2 AO), sind Säumniszuschläge entstanden (» Säumniszuschlag).
Bei Überweisung oder Einzahlung auf ein Konto der Finanzkasse und bei Einzahlung mit Zahlschein oder Postanweisung an dem Tag, an dem der Betrag der Finanzkasse gutgeschrieben wird.
Bei Vorliegen einer Einzugsermächtigung am Fälligkeitstag.
9. Zahlungsverjährung
9.1. Wirkung der Zahlungsverjährung
Nach § 228 AO unterliegen Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis einer besonderen Zahlungsverjährung. Die Verjährungsfrist beträgt fünf Jahre. Nach Ablauf der Verjährungsfrist erlöschen der Anspruch aus dem Steuerschuldverhältnis und die von ihm anhängenden (») Zinsen (§ 232 AO).
9.2. Beginn der Verjährung
Nach § 229 Abs. 1 AO beginnt die Verjährung mit Ablauf des Kj., in dem der Anspruch erstmals fällig geworden ist.
9.3. Hemmung der Verjährung
Nach § 230 AO ist die Verjährung gehemmt, solange der Anspruch wegen höherer Gewalt innerhalb der letzten sechs Monate der Verjährungsfrist nicht verfolgt werden kann. Die Folge der Hemmung besteht darin, dass sich die Verjährungsfrist um den Ruhezeitraum – den Zeitraum, während dessen die Verjährung gehemmt ist – verlängert. Dieser Zeitraum kann unterschiedlich lang sein, jedoch höchstens sechs Monate betragen, weil er erst in den letzten sechs Monaten und nicht schon vorher eintreten kann.
9.4. Unterbrechung der Verjährung
Durch folgende in § 231 Abs. 1 AO genannte Ereignisse wird die Zahlungsverjährung unterbrochen:
durch schriftliche Geltendmachung des Anspruchs (z.B. Mahnung),
durch Zahlungsaufschub (bei Verbrauchsteuern gem. § 223 AO),
durch Stundung,
durch (») Aussetzung der Vollziehung,
durch Sicherheitsleistung,
durch Vollstreckungsaufschub,
durch eine Vollstreckungsmaßnahme,
durch Anmeldung im Konkurs,
durch Ermittlung der Finanzbehörde nach dem Wohnsitz oder dem Aufenthaltsort des Zahlungspflichtigen.
Die Unterbrechungshandlung ist dann rechtzeitig erfolgt, wenn z.B. die Mahnung vor Ablauf der Zahlungsverjährung das FA verlassen hat. Die Zahlungsverjährung ist für die Dauer der Unterbrechungshandlung unterbrochen. Mit Ablauf des Kj., in dem die Unterbrechung geendet hat, beginnt eine neue Verjährungsfrist von fünf Jahren.
10. Verwandte Lexikonartikel
© Schäffer-Poeschel Verlag, Stuttgart. Josef Schneider u.a., Finanz und Steuern, Band 16, Lexikon des Steuerrechts. 6. Auflage, www.schaeffer-poeschel.de