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1. Grundsätzliches zur ertragsteuerrechtlichen Behandlung der Unfallkosten

Nach der bis 2010 gültigen Verwaltungsanweisung in H 9.5 [Einzelnachweis] LStH gehörten die Unfallkosten zu den Gesamtkosten. Unmaßgeblich war dabei, auf welcher Fahrt – betrieblich oder privat – sich der Unfall ereignete. Durch die Einbeziehung der außergewöhnlichen Kfz-Kosten in die Gesamtkosten wurde rein rechnerisch ein Teil der Unfallkosten den privaten Fahrten zugeordnet und über die Nutzungsentnahme in den außersteuerlichen Bereich verlagert. Nach der bisherigen Verwaltungsmeinung waren die Unfallkosten bei der 1 %-Regelung mit dem Pauschalwert abgegolten.

Die BFH-Rechtsprechung sowie die Verwaltungsauffassung im BMF-Schreiben vom 18.11.2009 (BStBl I 2009, 1326) und in R 8.1 Abs. 9 Nr. 2 Sätze 9 bis 16 LStR 2011 vollzieht eine Kehrtwendung hin zum Verursacherprinzip, nämlich zur genauen Zuordnung der Unfallkosten zu der betreffenden Unfallfahrt. Zu den Gesamtaufwendungen für das Kfz (Gesamtkosten) gehören Kosten, die unmittelbar dem Halten und dem Betrieb des Kfz zu dienen bestimmt sind und im Zusammenhang mit seiner Nutzung zwangsläufig anfallen (BFH Urteil vom 14.9.2005, VI R 37/03, BStBl II 2006, 72). Das Urteil VI R 37/03 ist zwar zur Firmenwagenüberlassung vom ArbG an den ArbN ergangen, ist aber, wie auch der BFH betont, auf die Ermittlung des privaten Nutzungsanteils nach § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 und 3 EStG entsprechend anzuwenden. Sowohl von der Listenpreis- als auch von der Fahrtenbuchmethode erfasst werden nach dem Wortlaut des § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG »die durch das Kfz insgesamt entstehenden Aufwendungen«. Zu diesen Aufwendungen zählen nur solche Kosten, die unmittelbar dem Halten und dem Betrieb des Fahrzeugs zu dienen bestimmt sind und im Zusammenhang mit seiner Nutzung zwangsläufig anfallen. Erfasst werden daher neben den von der Fahrleistung abhängigen Aufwendungen für Treib- und Schmierstoffe auch die regelmäßig wiederkehrenden festen Kosten, etwa für Haftpflichtversicherung, Kraftfahrzeugsteuer, Absetzungen für Abnutzung und Garagenmiete. Diesen Aufwendungen ist gemein, dass sie sich entweder – wie die festen Kosten – den einzelnen Fahrten nicht unmittelbar zuordnen lassen, oder dass sie – soweit sie von der Fahrleistung abhängig sind – bei unterstelltem gleichmäßigem Kraftstoffverbrauch unabhängig davon in gleicher Höhe anfallen, ob eine bestimmte Fahrtstrecke aus privatem oder aus beruflichem Anlass zurückgelegt worden ist. Für derartige Kosten ist eine Aufteilung im (kilometer- und damit fahrleistungsbezogenen) Verhältnis der privaten Fahrten zu den übrigen Fahrten, wie sie die Fahrtenbuchmethode zur Ermittlung des auf die private Nutzung entfallenden Teils vorsieht, sinnvoll und systemgerecht.

Von Gesamtkosten erfasst werden u.a. die von der Fahrleistung abhängigen Aufwendungen für Treib- und Schmierstoffe. Bei diesen von der Fahrleistung abhängigen Kosten wird unterstellt, dass bei gleichmäßigem Kraftstoffverbrauch diese Kosten unabhängig von der Fahrleistung in gleicher Höhe anfallen, egal ob eine bestimmte Fahrtstrecke aus privatem oder aus beruflichem Anlass zurückgelegt worden ist (BFH Urteil vom 14.9.2005, VI R 37/03, BStBl II 2006, 72). Nach diesen vom BFH festgelegten Grundsätzen gehören Unfallkosten nicht zu den Gesamtkosten, sondern zu den außergewöhnlichen Kraftfahrzeugkosten. Diese außergewöhnliche Kraftfahrzeugkosten sind vorab der beruflichen oder privaten Nutzung zuzurechnen (BMF-Schreiben vom 18.11.2009, BStBl I 2009, 1326). Aufwendungen, die ausschließlich der privaten Nutzung zuzurechnen sind – wie z.B. Unfallkosten –, sind vorab als Entnahme zu behandeln (z.B. auch Mautgebühren auf einer privaten Urlaubsreise, BFH Urteil vom 14.9.2005, VI R 37/03, BStBl II 2006, 72 und BMF-Schreiben vom 18.11.2009, BStBl I 2009, 1326). Wie der BFH in seinem Urteil vom 18.4.2007 (XI R 60/04, BStBl II 2007, 762) ausdrücklich betont (II.1.a der Revisionsbegründung), teilen Kosten eines Kfz-Unfalls grundsätzlich das rechtliche Schicksal der Fahrtkosten. Die Zugehörigkeit des Wirtschaftsguts (Pkw) zum Betriebsvermögen indiziert noch nicht die betriebliche Veranlassung des Unfalls. Erforderlich ist, dass der Unfall so gut wie ausschließlich betrieblich und nicht wesentlich durch den Stpfl. privat (mit-)veranlasst ist. Die während einer Privatfahrt entstandenen Unfallaufwendungen an einem betrieblichen Pkw können nicht als Betriebsausgaben abgezogen werden (II.2.c der BFH-Entscheidung vom 18.4.2007, XI R 60/04, BStBl II 2007, 762). Auch in seinem Urteil vom 24.5.2007 (VI R 73/05, BStBl II 2007, 766) hat der BFH entschieden, dass Unfallkosten nicht durch die 1 %-Regelung abgegolten werden. Nach der Vfg. der OFD Frankfurt vom 2.2.2009 (S 2334 A – 18 – St211, ohne Fundstelle) gehören Unfallkosten im betrieblichen Bereich nicht zu den Gesamtkosten und führen im Falle von Privatfahrten zu einer Entnahme.

Die Entnahme der privaten Unfallkosten erfolgt also nicht durch die Anwendung der Listenpreis-, Fahrtenbuch- oder Schätzmethode, wonach die Gesamtkosten des Kfz dem Privatbereich zugeordnet werden. Nach dem BFH-Urteil vom 16.3.2004 (VIII R 48/98, BStBl II 2004, 725) ist die Nutzungsentnahme durch analoge Anwendung des § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 1 EStG mit den Selbstkosten anzusetzen (Gesetzeslücke).

Bei der Ermittlung des privaten Nutzungsanteils nach § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 3 EStG (Fahrtenbuchmethode) sind die nach dem Ausscheiden der außergewöhnlichen Kraftfahrzeugkosten verbleibenden Kraftfahrzeugaufwendungen anhand des Fahrtenbuches anteilig der privaten Nutzung, der Nutzung für Fahrten zwischen Wohnung und Betriebsstätte oder für Familienheimfahrten zuzurechnen.

2. Unfall des Arbeitnehmers mit eigenem Pkw

2.1. Allgemeines

Unfallkosten auf beruflichen Fahrten sind außergewöhnliche Kosten, die neben den gesetzlichen Entfernungspauschalen berücksichtigt werden können (H 9.10 [Unfallschäden] LStH sowie Tz. 4 des BMF-Schreibens vom 31.8.2009, BStBl I 2009, 891 zu den Entfernungspauschalen). Allerdings hat das FG Nürnberg mit rechtskräftigem Urteil vom 4.3.2010 (4 K 1497/2008, EFG 2010, 1125, LEXinform 5010049) entgegen H 9.10 [Unfallschäden] LStH entschieden, dass Aufwendungen infolge eines Verkehrsunfalls nicht als Werbungskosten geltend gemacht werden können, da gem. § 9 Abs. 2 Satz 1 i.V.m. Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG sämtliche Aufwendungen eines ArbN für die Wege zwischen Wohnung und Arbeitsstätte durch die Entfernungspauschale abgegolten werden.

Bezüglich der jeweiligen Kilometer-Pauschbeträge i.S.d. § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 und Nr. 5 sowie Abs. 2 EStG siehe » Auswärtstätigkeit, » Doppelte Haushaltsführung, » Entfernungspauschale.

2.2. Berufliche Fahrten

Berufliche Fahrten sind u.a. (s. H 9.10 [Unfallschäden] LStH):

• Fahrten zwischen Wohnung und regelmäßiger Arbeitsstätte,

• Umwegfahrten zum Betanken des Fahrzeugs,

• Umwegfahrten zur Abholung der Mitfahrer einer Fahrgemeinschaft (» Entfernungspauschale),

• Fahrten im Rahmen einer vorübergehenden Auswärtstätigkeit,

• Fahrten innerhalb einer doppelten Haushaltsführung (» Doppelte Haushaltsführung).

In einer Pressemitteilung vom 16.12.2010 (LEXinform 0436039) gibt die OFD Koblenz Tipps, unter welchen Voraussetzungen und in welcher Höhe Unfallkosten steuermindernd berücksichtigt werden können. Hat sich der Unfall auf einer Dienstreise oder bei Fahrten von ArbN mit wechselnden Tätigkeitsstätten zugetragen, so sind nicht nur die Kosten absetzbar, sondern der ArbG kann die anfallenden Aufwendungen des ArbN zudem in voller Höhe als Reisenebenkosten steuerfrei ersetzen.

2.3. Nicht beruflich bedingte Fahrten

Nicht abzugsfähig sind Unfallkosten

• bei Mittagsheimfahrten,

• auf Probefahrten,

• auf Umwegfahrten,

• aus auf Alkoholgenuss beruhenden Unfällen.

Das FG Nürnberg hat mit rechtskräftigem Urteil vom 16.2.1993 (II V 26/92, EFG 1993, 572, LEXinform 0103765) entschieden, dass Aufwendungen eines ArbN für einen auf der Fahrt zur Einnahme eines Mittagessens selbst verschuldeten Unfall nicht als Werbungskosten abzugsfähig sind, wenn es sich um die regelmäßige Arbeitsstätte handelt, die der Stpfl. arbeitstäglich von seiner Wohnung aus aufsucht. Ein Werbungskostenabzug kommt vor allem dann nicht in Frage, wenn im Umkreis der Arbeitsstätte näher gelegene Gastwirtschaften für eine Essenseinnahme zur Verfügung stehen. Die Rechtsprechung des FG Nürnberg entspricht der bisherigen Rechtsprechung des BFH in seinem Urteil vom 18.12.1981 (VI R 201, 78, BStBl II 1982, 261), in dem der BFH entschieden hatte, dass dann, wenn ein ArbN auf der Fahrt mit dem eigenen Pkw von einer Baustelle, auf der er beschäftigt ist und bei der die Möglichkeit zur Einnahme warmer Mahlzeiten fehlt, zu einer nahegelegenen und zumutbaren Gaststätte einen Unfall erleidet, die Unfallkosten als Werbungskosten bei den Einkünften aus nichtselbstständiger Arbeit abziehbar sind. Auch das FG München hat mit rechtskräftigem Urteil vom 26.8.1997 (11 K 2431/97, LEXinform 0144907) entschieden, dass Unfallkosten, die anlässlich einer Mittagsheimfahrt anfallen, regelmäßig nicht beruflich veranlasst sind.

2.4. Unfallkosten

Zu den Unfallkosten gehören die Reparaturkosten nach Abzug von Versicherungsleistungen. Nach dem rechtskräftigen Urteil des FG Rheinland-Pfalz vom 29.5.2008 (3 K 1699/05, LEXinform 5006994) sind Versicherungsleistungen aus einer Vollkaskoversicherung in voller Höhe auf als Werbungskosten abzugsfähige Unfallkosten anzurechnen. Zu den berücksichtigungsfähigen Unfallkosten gehören auch Schadensersatzleistungen, die der ArbN unter Verzicht auf die Inanspruchnahme seiner gesetzlichen Haftpflichtversicherung selbst getragen hat (H 9.10 [Unfallschäden] LStH).

Lässt der ArbN seinen Pkw nicht reparieren, kann die Wertminderung durch Absetzung für außergewöhnliche Abnutzung (§ 7 Abs. 1 letzter Satz EStG) berücksichtigt werden. Diese Abschreibung ist nur im Veranlagungszeitraum des Schadenseintritts abziehbar (BFH Urteil vom 13.3.1998, VI R 27/97, BStBl II 1998, 443). Die AfaA bemisst sich i.H.d. Differenz zwischen dem steuerlichen »Buchwert« (Anschaffungskosten abzüglich fiktiver AfA) und dem Wert des Fahrzeugs nach dem Unfall (BFH Urteil vom 24.11.1994, IV R 25/94, BStBl II 1995, 318). Absetzungen sind ausgeschlossen, wenn die gewöhnliche Nutzungsdauer des Fahrzeugs bereits abgelaufen ist. Soweit die unfallbedingte Wertminderung durch eine Reparatur behoben worden ist, sind nur die tatsächlichen Reparaturkosten zu berücksichtigen (H 9.10 [Unfallschäden] LStH).

Nicht berücksichtigungsfähig sind dagegen

• die in den Folgejahren erhöhten Beiträge für die Haftpflicht- und Fahrzeugversicherung, wenn die Schadensersatzleistungen von dem Versicherungsunternehmen erbracht worden sind,

• Finanzierungskosten, und zwar auch dann, wenn die Kreditfinanzierung des Fahrzeugs wegen Verlusts eines anderen Kraftfahrzeugs auf einer Fahrt von der Wohnung zur regelmäßigen Arbeitsstätte erforderlich geworden ist,

• der so genannte merkantile Minderwert eines reparierten und weiterhin benutzten Fahrzeugs.

Die Behandlung der Unfallkosten ist abhängig von der jeweiligen Berücksichtigung der Fahrtkosten.

Abb.: Unfallkosten

2.5. Unfallkosten als außergewöhnliche Belastungen

Der durch einen Unfall bei einem Pkw entstandene Vermögensverlust kann nicht als außergewöhnliche Belastung steuermindern berücksichtigt werden. Eine Ausnahme gilt nur für Unfallschäden gehbehinderter Personen (BFH Beschluss vom 24.4.2006, III B 164/05, BFH/NV 2006, 1468; » Behinderte).

3. Unfall des Arbeitnehmers mit dem Pkw des Arbeitgebers

3.1. Behandlung der Unfallkosten bei der Gesamtkostenermittlung der Pkw-Überlassung an Arbeitnehmer

Die Gesamtkostenermittlung im Zusammenhang mit der Pkw-Überlassung an ArbN (» Firmenwagenüberlassung an Arbeitnehmer) regelt R 8.1 Abs. 9 Nr. 2 Satz 9 ff. LStR. Danach gehören zu den Gesamtkosten nur solche Kosten, die dazu bestimmt sind, unmittelbar dem Halten und dem Betrieb des Kfz zu dienen und im Zusammenhang mit seiner Nutzung typischerweise entstehen. Absetzungen für Abnutzung sind stets in die Gesamtkosten einzubeziehen; ihnen sind die tatsächlichen Anschaffungs- oder Herstellungskosten einschließlich der USt zugrunde zu legen. Nicht zu den Gesamtkosten gehören z.B. Beiträge für einen auf den Namen des ArbN ausgestellten Schutzbrief, Straßen- oder Tunnelbenutzungsgebühren und Unfallkosten. Verbleiben nach Erstattungen durch Dritte Unfallkosten bis zur Höhe von 1 000 € (zzgl. USt) je Schaden, ist es aber nicht zu beanstanden, wenn diese als Reparaturkosten in die Gesamtkosten einbezogen werden. Ist der ArbN gegenüber dem ArbG wegen Unfallkosten nach allgemeinen zivilrechtlichen Regeln schadensersatzpflichtig (z.B. Privatfahrten, Trunkenheitsfahrten) und verzichtet der ArbG (z.B. durch arbeitsvertragliche Vereinbarungen) auf diesen Schadensersatz, liegt in Höhe des Verzichts ein gesonderter geldwerter Vorteil vor (§ 8 Abs. 2 Satz 1 EStG). Umsatzsteuerrechtlich ist dieser Rechtsverzicht nicht als sonstige Leistung anzusehen. Erstattungen durch Dritte (z.B. Versicherung) sind unabhängig vom Zahlungszeitpunkt zu berücksichtigen, so dass der geldwerte Vorteil regelmäßig in Höhe des vereinbarten Selbstbehalts anzusetzen ist. Hat der ArbG auf den Abschluss einer Versicherung verzichtet, ist aus Vereinfachungsgründen so zu verfahren, als bestünde eine Versicherung mit einem Selbstbehalt i.H.v. 1 000 €, wenn es bei bestehender Versicherung zu einer Erstattung gekommen wäre. Liegt keine Schadensersatzpflicht des ArbN vor (z.B. Fälle höherer Gewalt, Verursachung des Unfalls durch einen Dritten) oder ereignet sich der Unfall auf einer beruflich veranlassten Fahrt (Auswärtstätigkeit oder Fahrt zwischen Wohnung und regelmäßiger Arbeitsstätte), liegt vorbehaltlich einer Trunkenheitsfahrt kein geldwerter Vorteil vor. Die Unfallkosten bleiben umsatzsteuerrechtlich ohne Auswirkung, wenn sie von einem Dritten getragen werden.

Folgende Grundsätze sind künftig zu beachten:

• Lohnsteuerrechtlich sind die Unfallkosten grundsätzlich nicht in die Gesamtkosten einzubeziehen. Umsatzsteuerrechtlich gehören die nicht erstatteten Unfallkosten weiterhin zu den Gesamtkosten.

• Ereignet sich der Unfall auf einer Privatfahrt, liegt in Höhe der Unfallkosten (einschließlich Umsatzsteuer) ein zusätzlicher geldwerter Vorteil vor (somit keine Abgeltungswirkung durch den Ansatz der Bruttolistenpreismethode). Umsatzsteuerrechtlich gehören die Unfallkosten weiterhin zu den Gesamtkosten.

• Ereignet sich der Unfall auf einer beruflichen Fahrt, liegt grundsätzlich kein geldwerter Vorteil vor. Umsatzsteuerrechtlich gehören die Unfallkosten zu den Gesamtkosten.

• Verzichtet der ArbG auf Schadensersatzleistungen durch den ArbN, stellt dieser Rechtsverzicht lohnsteuerrechtlich grundsätzlich einen gesonderten geldwerten Vorteil dar, wenn der Unfall sich auf

  • Privatfahrten oder

  • Trunkenheitsfahrten

  ereignet. Umsatzsteuerrechtlich ist dieser Rechtsverzicht nicht als sonstige Leistung anzusehen.

  Ereignet sich der Unfall auf einer beruflichen Fahrt oder auf einer Fahrt zwischen Wohnung und regelmäßiger Arbeitsstätte und verzichtet der ArbG auf Schadensersatz durch den ArbN, liegt in Höhe des Verzichts kein zusätzlicher geldwerter Vorteil vor. Wegen der Saldierung von Arbeitslohn (Verzicht auf Schadensersatz) und Werbungskosten (fiktive Schadensersatzzahlung) verzichtet die Verwaltung auf den Ansatz des geldwerten Vorteils (R 8.1 Abs. 9 Nr. 2 Satz 16 LStR).

  Umsatzsteuerrechtlich handelt es sich um nicht steuerbare Leistungen, die überwiegend durch das betriebliche Interesse des ArbG veranlasst sind (Abschn. 1.8 Abs. 4 UStAE).

3.2. Unfall auf einer Dienstreise bzw. Dienstfahrt

Der Wert der unentgeltlich zur beruflichen Nutzung überlassenen Arbeitsmittel ist nach R 19.3 Abs. 2 Nr. 1 LStR nicht als Arbeitslohn anzusetzen. Lässt der ArbG das Fahrzeug reparieren, stellen die Reparaturkosten des ArbG Betriebsausgaben dar. Die in diesem Zusammenhang anfallenden Vorsteuerbeträge sind nach den allgemeinen Voraussetzungen des § 15 UStG abzugsfähig.

In Höhe der Unfallkosten liegt lohnsteuerrechtlich grundsätzlich kein geldwerter Vorteil vor, wenn der ArbG gegenüber dem ArbN auf Schadensersatz verzichtet. Ereignet sich der Unfall jedoch unter Alkoholeinfluss und verzichtet der ArbG auf Schadensersatz durch den ArbN, liegt in Höhe des Verzichts ein geldwerter Vorteil vor (R 8.1 Abs. 9 Nr. 2 Satz 16 LStR). Umsatzsteuerrechtlich sind diese Leistungen nicht steuerbar gem. Abschn. 1.8 Abs. 4 Nr. 4 UStAE.

Werden die Unfallkosten durch den ArbN oder einen Dritten ersetzt, liegt Schadensersatz vor. Die nicht erstatteten Unfallkosten gehören zu den Gesamtkosten.

3.3. Unfall auf einer Privatfahrt

Zu den Privatfahrten zählen:

• Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte,

• Familienheimfahrten und

• sonstige private Fahrten.

Lohnsteuerrechtlich liegt ein Sachbezug vor (R 8.1 Abs. 9 LStR). Der Sachbezugswert ist mit einem Prozentsatz des Listenpreises (» Firmenwagenüberlassung an Arbeitnehmer) bzw. nach der Fahrtenbuchmethode zu ermitteln. Nach R 8.1 Abs. 9 Nr. 2 Sätze 9 bis 16 LStR gehören die Unfallkosten nicht zu den Gesamtkosten. Die Unfallkosten sind sowohl bei der Fahrtenbuchmethode (R 8.1 Abs. 9 Nr. 2 Sätze 9 bis 16 LStR) als auch bei der Bruttolistenpreismethode (R 8.1 Abs. 9 Nr. 1 Satz 9 LStR) dem beruflichen oder privaten Bereich des ArbN zuzuordnen.

Die Reparaturkosten des ArbG sind Betriebsausgaben. Die in diesem Zusammenhang anfallenden Vorsteuerbeträge sind nach den allgemeinen Voraussetzungen des § 15 UStG abzugsfähig.

Die Unfallkosten bzw. die Schadensersatzleistungen des ArbN stellen im Zusammenhang mit den Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte sowie den Familienheimfahrten grundsätzlich Werbungskosten dar.

Ist der ArbN gegenüber dem ArbG wegen Unfallkosten nach allgemeinen zivilrechtlichen Regeln schadensersatzpflichtig und verzichtet der ArbG (z.B. durch arbeitsvertragliche Vereinbarungen) auf diesen Schadensersatz, liegt i.H.d.Verzichts lohnsteuerrechtlich grundsätzlich ein gesonderter geldwerter Vorteil vor (§ 8 Abs. 2 Satz 1 EStG).

Ereignet sich der Unfall auf einer Fahrt zwischen Wohnung und regelmäßiger Arbeitsstätte oder auf einer wöchentlichen Familienheimfahrt, liegt hinsichtlich des Verzichts des ArbG auf Schadensersatz vorbehaltlich einer Alkoholfahrt kein geldwerter Vorteil vor. Umsatzsteuerrechtlich handelt es sich um nicht steuerbare Leistungen, die überwiegend durch das betriebliche Interesse des ArbG veranlasst sind (Abschn. 1.8 Abs. 4 UStAE). Wegen der Saldierung von Arbeitslohn und Werbungskosten verzichtet die Verwaltung auf den Ansatz des geldwerten Vorteils (R 8.1 Abs. 9 Nr. 2 Satz 16 LStR). Wegen des Verzichts auf den Ansatz des geldwerten Vorteils kann der ArbN A keinen Werbungskostenabzug geltend machen.

Ereignet sich der Unfall auf einer sonstigen privaten Fahrt, sind die durch den Unfall verursachten Kosten beim ArbN Kosten der Lebensführung gem. § 12 Nr. 1 EStG, beim ArbG Betriebsausgaben. Der Verzicht des ArbG auf Erstattung der Unfallkosten durch den ArbN führt zu zusätzlichem Arbeitslohn. Umsatzsteuerrechtlich ist dieser Rechtsverzicht nicht als sonstige Leistung anzusehen.

3.4. Zusammenfassung

3.4.1. Der Arbeitnehmer ist Unfallverursacher

Ist der ArbN Unfallverursacher, gilt Folgendes:

• Der ArbN zahlt dem ArbG die Reparaturrechnung: Umsatzsteuerrechtlich liegt » Schadensersatz vor. Aus der Reparaturrechnung hat der ArbG unter den Voraussetzungen des § 15 Abs. 1 Nr. 1 UStG den » Vorsteuerabzug. Die Schadensersatzleistungen des ArbN stellen Werbungskosten dar, wenn sich der Unfall auf einer beruflichen Fahrt und auf einer Fahrt zwischen Wohnung und regelmäßiger Arbeitsstätte oder auf einer wöchentlichen Familienheimfahrt ereignete.

• Der ArbN lässt den Pkw auf eigene Rechnung reparieren: Der ArbN hat Werbungskosten. Der ArbG hat weder Betriebseinnahmen noch Betriebsausgaben; ein Vorsteuerabzug steht dem ArbG mangels Rechnung nicht zu. Umsatzsteuerrechtlich ist dies ohne Auswirkung.

• Der ArbG verzichtet ganz oder zum Teil auf eine Schadensersatzforderung: Der Verzicht stellt Arbeitslohn dar (geldwerter Vorteil), wenn sich der Unfall auf einer Privatfahrt oder einer Trunkenheitsfahrt des ArbN ereignete. Umsatzsteuerrechtlich ist dieser Verzicht nicht als sonstige Leistung anzusehen. Der Verzicht des ArbG auf die Geltendmachung einer aus einem Verkehrsunfall herrührenden Schadensersatzforderung gegen den ArbN stellt eine Vermögensmehrung dar, die als Arbeitslohn zu erfassen ist (BFH Urteil vom 24.5.2007, VI R 73/05, LEXinform 0587158 und 0173442).

3.4.2. Der Arbeitnehmer ist nicht Unfallverursacher

Die Unfallkosten bleiben umsatzsteuerrechtlich ohne Auswirkung, wenn sie von einem Dritten getragen werden. Lohnsteuerrechtlich ist kein geldwerter Vorteil gegeben.

4. Unfall durch den Unternehmer

4.1. Unfall auf einer betrieblichen Fahrt

Als betriebliche Fahrten gelten:

• Geschäftsreisen,

• Fahrten zwischen Wohnung und Betrieb,

• Fahrten anlässlich einer doppelten Haushaltsführung.

Die Unfallkosten sind in voller Höhe Betriebsausgaben, es sei denn, dass für den Unfall private Gründe maßgebend waren (Alkoholfahrt). In diesem Fall gehören die Unfallkosten zu den nicht abzugsfähigen Lebensführungskosten gem. § 12 Nr. 1 EStG. Umsatzsteuerrechtlich ist dann die Vorsteuer gem. § 15 Abs. 1a UStG nicht abziehbar. Ansonsten ist die Vorsteuer unter den Voraussetzungen des § 15 Abs. 1 Nr. 1 UStG abziehbar.

Die Aufwendungen für Fahrten zwischen Wohnung und Betrieb und Familienheimfahrten sind nur unter den Voraussetzungen des § 4 Abs. 5 Nr. 6 EStG als Betriebsausgaben abzugsfähig (» Pkw-Nutzung). Die Unfallkosten gehören jedoch in voller Höhe zu den abzugsfähigen Betriebsausgaben. Umsatzsteuerlich gehören die nicht erstatteten Unfallkosten zu den maßgeblichen Gesamtkosten. Umsatzsteuerrechtlich ist nicht zwischen unternehmerisch und nichtunternehmerisch veranlassten Unfallkosten zu unterscheiden.

4.2. Unfall auf einer privaten Fahrt

Ermittelt der Unternehmer die auf seine Privatfahrten und Fahrten zum Betrieb entfallenden Kfz-Kosten aufgrund eines Fahrtenbuches mit Einzelnachweis der insgesamt für das Fahrzeug entstandenen Aufwendungen, sind die außergewöhnlichen Kraftfahrzeugkosten ertragsteuerrechtlich nicht in die Gesamtkosten einzubeziehen. Außergewöhnliche Kfz-Kosten sind vorab der beruflichen oder privaten Nutzung zuzurechnen. Aufwendungen, die ausschließlich der privaten Nutzung zuzurechnen sind, sind vorab als Entnahme zu behandeln (Rz. 32 des BMF-Schreibens vom 18.11.2009, BStBl I 2009, 1326).

Auch bei der 1 %-Regelung sind die Unfallkosten nicht mit dem Pauschalwert abgegolten (BFH Urteil vom 24.5.2007, VI R 73/05, BStBl II 2007, 766). Die Unfallkosten sind vorab als Nutzungsentnahme zu behandeln und mit den Selbstkosten i.S.d. § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 1 EStG zu entnehmen.

Umsatzsteuerlich gehören die nicht erstatteten Unfallkosten zu den maßgeblichen Gesamtkosten. Umsatzsteuerrechtlich ist nicht zwischen unternehmerisch und nichtunternehmerisch veranlassten Unfallkosten zu unterscheiden.

4.3. Unfall während einer Umwegfahrt

Mit Urteil vom 18.4.2007 (XI R 60/04, BStBl II 2007, 762) hat der BFH zur Behandlung des Diebstahls eines betrieblichen Pkw während einer privaten Umwegfahrt entschieden. Dabei stellt der BFH fest, dass die Unfallkosten und die Diebstahlaufwendungen gleich behandelt werden. Kosten eines Kfz-Unfalls teilen grundsätzlich das rechtliche Schicksal der Fahrtkosten. Wird die normale Fahrtroute einer betrieblich veranlassten Fahrt verlassen, kommt es darauf an, ob der Umweg beruflich veranlasst war. War er dies nicht, so wird eine durch den Betrieb oder das Arbeitsverhältnis zunächst gegebene Veranlassung vorübergehend oder ganz aufgehoben, also unterbrochen oder gelöst. Die Fahrtkosten sind dann privat veranlasst. Zur weiteren Behandlung s.o.

4.4. Totalschaden

Wird ein WG des Betriebsvermögens während seiner Nutzung zu privaten Zwecken des Stpfl. zerstört, so tritt bezüglich der stillen Reserven, die sich bis zu seiner Zerstörung gebildet haben, keine Gewinnrealisierung ein. In Höhe des Restbuchwerts liegt eine Nutzungsentnahme vor. Eine Schadensersatzforderung für das während der privaten Nutzung zerstörte WG ist als Betriebseinnahme zu erfassen, wenn und soweit sie über den Restbuchwert hinausgeht (R 4.7 Abs. 1 EStR, BFH Urteil vom 24.5.1989, I R 213/85, BStBl II 1990, 8).

Zur Umsatzsteuer hat der BFH mit Urteil vom 28.2.1980 (V R 138/72, BStBl II 1980, 309) wie folgt entschieden: Wird ein dem Unternehmen dienender Gegenstand während der Dauer einer nichtunternehmerischen Verwendung aufgrund äußerer Einwirkung zerstört, z.B. Totalschaden eines Pkw infolge Unfalls auf einer Privatfahrt, so liegt keine Entnahme eines Gegenstandes aus dem Unternehmen vor. Das Schadensereignis fällt in den Vorgang der nichtunternehmerischen Verwendung und beendet sie wegen Untergangs der Sache. Eine Entnahmehandlung ist in Bezug auf den unzerstörten Gegenstand nicht mehr möglich (s.a. Abschn. 3.3 Abs. 6 UStAE). Bei einem Totalschaden werden die zugrundeliegenden Unfallkosten aus dem Restbuchwert des Pkw im Unfallzeitpunkt abgeleitet (BFH Urteil vom 28.6.1995, XI R 66/94, BStBl II 1995, 850; » Verlust von Wirtschaftsgütern).

4.5. Umsatzsteuerrechtliche und ertragsteuerliche Behandlung im Vergleich

Ertragsteuerrechtlich gehören zu den Gesamtaufwendungen für das Kfz die Kosten, die unmittelbar dem Halten und dem Betrieb des Kfz zu dienen bestimmt sind und im Zusammenhang mit seiner Nutzung zwangsläufig anfallen (BMF-Schreiben vom 18.11.2009, BStBl I 2009, 1326). Ertragsteuerrechtlich wird das Schadensereignis dem betrieblichen oder dem privaten Bereich zugewiesen, je nachdem, ob es anlässlich einer betrieblichen oder einer privaten Verwendung des zum Betriebsvermögen gehörenden Gegenstandes eingetreten ist. Bei der privaten Verwendung dürfen die das betriebliche Kfz betreffenden Schäden das Betriebsvermögen nicht mindern, weil dies nach dem ertragsteuerrechtlichen Verständnis auf die Fälle betrieblich veranlasster Schäden beschränkt werden muss. Der für den Betrieb eingetretene Vermögensverlust wird infolgedessen erfolgsneutral, also als Privatentnahme behandelt (bei Totalschaden wird der Buchwert des Kfz über Kapitalkonto ausgebucht; bei Reparaturen wird dieses Konto mit Reparaturkosten belastet). Es wird mithin eine privat veranlasste Wertabgabe aus dem Betriebsvermögen an das Privatvermögen angenommen, die zur Vermeidung einer Minderung des Betriebsgewinns wie eine Entnahme behandelt wird. Eine Entnahmehandlung im eigentlichen Sinne liegt bei dieser Form der Wertabgabe nicht vor; denn sie müsste sich in einer eindeutigen Handlung, zumindest aber in einem schlüssigen Verhalten manifestieren (s. BFH Urteil vom 28.2.1980, V R 138/72, BStBl II 1980, 309).

Während somit bei der Ertragsteuer das Verursacherprinzip gilt, sind bei der Umsatzsteuer die Aufwendungen objektbezogen zu beurteilen. Für die USt ist ein anderer rechtssystematischer Ausgangspunkt maßgeblich. So werden bestimmte Vorgänge, die sich zwischen dem unternehmerischen und dem nichtunternehmerischen Bereich abspielen, mit USt belastet, um die umsatzsteuerliche Vorzugsstellung einzuschränken. Daher ist von den Ausgaben i.S.d. § 10 Abs. 4 Nr. 2 UStG auszugehen, welche den Gegenstand der Privatnutzung üblicherweise belasten. Dabei können außergewöhnliche Unfallkosten bei der Bemessungsgrundlage nicht unberücksichtigt bleiben. Es ist davon auszugehen, dass die Kosten eines Unfalls – mag er betrieblich oder privat veranlasst sein – vom Unternehmer getragen werden. Damit wird die betriebliche Kostenstruktur des Gegenstandes ungünstig beeinflusst, sofern nicht von dritter Seite der eingetretene Schaden ganz oder teilweise ausgeglichen wird.

Umsatzsteuerbeträge, die durch den Erwerb, die Herstellung sowie die Verwendung oder Nutzung des Gegenstandes anfallen, können in vollem Umfang abgezogen werden, wenn der Gegenstand dem Unternehmen insgesamt zugeordnet wird. Zum Ausgleich dafür unterliegt die Verwendung des Gegenstandes für unternehmensfremde Zwecke nach § 3 Abs. 9a Nr. 1 UStG der USt (Abschn. 15.2 Abs. 21 Nr. 2 Buchst. a UStAE). Umsatzsteuerrechtlich gehören die außergewöhnlichen Kraftfahrzeugkosten – wie z.B. die Unfallkosten – zu den Gesamtaufwendungen, unabhängig davon auf welcher Fahrt – unternehmerisch oder privat – sich der Unfall ereignet.

Eine Kostenbelastung des Unternehmers mit den Folgen eines Unfalls tritt im Ergebnis nicht ein, soweit der Unfallbeteiligte oder dessen Versicherung den eingetretenen Schaden ausgleicht. Dasselbe gilt für Zahlungen aus der Kaskoversicherung des Unternehmers selbst (deren Prämien anteilig in der Bemessungsgrundlage der Wertabgabe enthalten sind). Auf die Bemessungsgrundlage der Wertabgabe wirken sich derartige Ersatzleistungen allerdings nur dann mindernd aus, wenn sie dem Unternehmensvermögen zufließen. Es ist zwar unschädlich, wenn der Unternehmer unter Beachtung der ertragsteuerrechtlichen Grundsätze die aus Anlass privater Verwendung des Gegenstandes entstandenen Ansprüche gegen Dritte als nicht zum Betriebsvermögen gehörig behandelt. Für eine Minderung der Bemessungsgrundlage des § 10 Abs. 4 Nr. 2 UStG ist jedoch unerlässlich, dass die Realisierung dieser Ansprüche zu einer Einlage in das Unternehmen führt und somit tatsächlich die zunächst eingetretene Wertabgabe durch Zuführung des erlangten Ersatzes zum umsatzsteuerlichen Unternehmensvermögen (ganz oder teilweise) ausgeglichen wird (s. BFH Urteil vom 28.2.1980, V R 138/72, BStBl II 1980, 309 unter Punkt 4 der Entscheidung).

Abb.: Umsatzsteuerrechtliche Behandlung der Unfallkosten

5. Unfallbedingte Schadensersatzleistungen

Mit Urteil vom 1.12.2005 (IV R 26/04, BStBl II 2006, 182) nimmt der BFH ausführlich zu der Zuordnung von Unfallschäden Stellung.

6. Literaturhinweise

Völkel u.a., ABC-Führer Umsatzsteuer (Loseblatt); Richter, Unfallkosten bei Fahrten zwischen Wohnung und Betrieb, DStR 1997, 228; Paus, Der Unfall auf einer privaten Fahrt mit einem betrieblichen Pkw, FR 2001, 1045; Meurer, Totalschaden eines betrieblichen Pkw bei einer Unfallfahrt, BB 2002, 503; Wassermeyer, Zur Bewertung von Nutzungs- und Leistungsentnahmen, DB 2003, 2616; Urban, Die Behandlung von Unfallkosten bei der Besteuerung des privaten Nutzungswerts von Kraftfahrzeugen, DStZ 2004, 741; Hartmann, Die Nutzungsentnahme im Einkommensteuerrecht, Steuer & Studium 2006, 294; Spaniol u.a., Aktuelle Rechtsprechung und Gesetzesänderung zur Nutzungswertbesteuerung nach der 1 %-Methode, INF 2006, 421; Nolte, Private Nutzung eines betrieblichen Kraftfahrzeugs, NWB Fach 3, 14183; Liess, Gestaltungsmöglichkeiten bei der Nutzung von Geschäftswagen, NWB 2009, 1522 und 1606.

7. Verwandte Lexikonartikel

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